Право
Навигация
Реклама
Ресурсы в тему
Реклама

Секс все чаще заменяет квартплату

Новости законодательства Беларуси

Новые документы

Законодательство Российской Федерации

 

 

ПРИКАЗ МНС РФ ОТ 20.12.2002 N БГ-3-02/729 ОБ УТВЕРЖДЕНИИ МЕТОДИЧЕСКИХ РЕКОМЕНДАЦИЙ ПО ПРИМЕНЕНИЮ ГЛАВЫ 25 "НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ" ЧАСТИ ВТОРОЙ НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

(по состоянию на 20 октября 2006 года)

<<< Назад


УТРАТИЛ СИЛУ - ПРИКАЗ ФНС РФ ОТ 21.04.2005 N САЭ-3-02/173@
  
         МИНИСТЕРСТВО РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ
                                   
                                ПРИКАЗ
                  от 20 декабря 2002 г. N БГ-3-02/729
                                   
               ОБ УТВЕРЖДЕНИИ МЕТОДИЧЕСКИХ РЕКОМЕНДАЦИЙ
         ПО ПРИМЕНЕНИЮ ГЛАВЫ 25 "НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ"
         ЧАСТИ ВТОРОЙ НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
                                   
       (с изм., согл. Приказа МНС РФ от 27.10.2003 N ВГ-3-02/569,
                   решения ВАС РФ от 14.08.2003 N 8551/03)
   
       В  соответствии  с  пунктом 2 статьи 4 части первой  Налогового
   кодекса  Российской Федерации (Собрание законодательства Российской
   Федерации, 1998, N 31, ст. 3824; 1999, N 14, ст. 1649; 2000,  N  2,
   ст.  134;  N 32, ст. 3341) и в целях реализации положений главы  25
   "Налог  на  прибыль  организаций" части второй  Налогового  кодекса
   Российской    Федерации   (Собрание   законодательства   Российской
   Федерации,  2001, N 33 (часть I), ст. 3413), а также с  вступлением
   в  силу  Федерального  закона от 29.05.2002  N  57-ФЗ  "О  внесении
   изменений   и   дополнений  в  часть  вторую   Налогового   кодекса
   Российской  Федерации и в отдельные законодательные акты Российской
   Федерации"  (Собрание законодательства Российской Федерации,  2002,
   N  22,  ст.  2026) и Федерального закона от 24.06.2002 N 110-ФЗ  "О
   внесении  изменений и дополнений в часть вторую Налогового  кодекса
   Российской  Федерации  и  некоторые  другие  акты  законодательства
   Российской   Федерации"   (Собрание   законодательства   Российской
   Федерации, 2002, N 30, ст. 3027) приказываю:
       1.   Утвердить   прилагаемые   Методические   рекомендации   по
   применению  главы  25 "Налог на прибыль организаций"  части  второй
   Налогового кодекса Российской Федерации.
       2.  Признать  утратившими  силу  Методические  рекомендации  по
   применению  главы  25 "Налог на прибыль организаций"  части  второй
   Налогового  кодекса  Российской  Федерации,  утвержденные  Приказом
   Министерства   Российской  Федерации  по  налогам   и   сборам   от
   26.02.2002 N БГ-3-02/98.
       3.  Управлениям Министерства Российской Федерации по налогам  и
   сборам  по субъектам Российской Федерации довести настоящий  Приказ
   до   нижестоящих  налоговых  органов  и  обеспечить  применение   в
   практической   работе   Методических   рекомендаций,   утвержденных
   настоящим Приказом.
       4.  Контроль  за  исполнением настоящего Приказа  возложить  на
   первого  заместителя  Министра Российской Федерации  по  налогам  и
   сборам В.В. Гусева.
   
                                          Министр Российской Федерации
                                                   по налогам и сборам
                                                            Г.И.БУКАЕВ
   
   
   
   
   
                                                            Утверждено
                                                 Приказом Министерства
                                                  Российской Федерации
                                                   по налогам и сборам
                                           от 20.12.2002 N БГ-3-02/729
   
                       МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ
         ПО ПРИМЕНЕНИЮ ГЛАВЫ 25 "НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ"
         ЧАСТИ ВТОРОЙ НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
                                   
          (в ред. Приказа МНС РФ от 27.10.2003 N ВГ-3-02/569,
      с изм., внесенными решением ВАС РФ от 14.08.2003 N 8551/03)
   
       Настоящие  методические рекомендации разработаны в соответствии
   с  пунктом  2  статьи 4 части первой Налогового кодекса  Российской
   Федерации,  главой 25 "Налог на прибыль организаций"  части  второй
   Налогового  кодекса  Российской  Федерации,  введенной  в  действие
   Федеральным законом от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений  и
   дополнений  в часть вторую Налогового кодекса Российской  Федерации
   и  некоторые  другие акты законодательства Российской  Федерации  о
   налогах  и  сборах, а также о признании утратившими силу  отдельных
   актов  (положений  актов) законодательства Российской  Федерации  о
   налогах  и  сборах",  с  учетом дополнений и  изменений,  внесенных
   Федеральными   законами  от  31.12.2001  N   198-ФЗ   "О   внесении
   дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и  в
   некоторые  законодательные акты Российской Федерации  о  налогах  и
   сборах",  от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и  дополнений
   в   часть  вторую  Налогового  кодекса  Российской  Федерации  и  в
   отдельные   законодательные   акты   Российской   Федерации",    от
   24.07.2002  N  110-ФЗ "О внесении изменений и  дополнений  в  часть
   вторую  Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые  другие
   акты законодательства Российской Федерации".
   
                          1. Общие положения
   
       Методические  рекомендации по применению  главы  25  "Налог  на
   прибыль  организаций"  части второй Налогового  кодекса  Российской
   Федерации  изданы  в  целях  обеспечения единообразного  применения
   норм  главы 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации
   (далее  -  глава 25 НК РФ) и осуществления контроля за  соблюдением
   законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.
       В   целях   настоящих  методических  рекомендаций  используются
   следующие сокращения:
       НК  РФ - Налоговый кодекс Российской Федерации (части первая  и
   вторая);
       ГК РФ - Гражданский кодекс Российской Федерации;
       БК РФ - Бюджетный кодекс Российской Федерации;
       ТК РФ - Трудовой кодекс Российской Федерации;
       АПК РФ - Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации
   от 24.07.2002 N 95-ФЗ;
       Закон  N  2116-1 - Закон Российской Федерации от  27.12.1991  N
   2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций";
       Закон  N  110-ФЗ - Федеральный закон от 06.08.2001 N 110-ФЗ  "О
   внесении  изменений и дополнений в часть вторую Налогового  кодекса
   Российской  Федерации  и  некоторые  другие  акты  законодательства
   Российской  Федерации  о  налогах и сборах,  а  также  о  признании
   утратившими     силу    отдельных    актов    (положений     актов)
   законодательства Российской Федерации о налогах и сборах";
       Закон  N  57-ФЗ - Федеральный закон от 29.05.2002  N  57-ФЗ  "О
   внесении  изменений и дополнений в часть вторую Налогового  кодекса
   Российской  Федерации и в отдельные законодательные акты Российской
   Федерации";
       Закон  N 110-ФЗ от 24.07.2002 - Федеральный закон от 24.07.2002
   N  110-ФЗ  "О  внесении  изменений  и  дополнений  в  часть  вторую
   Налогового  кодекса  Российской Федерации и некоторые  другие  акты
   законодательства Российской Федерации";
       Закон  N  129-ФЗ - Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ  "О
   бухгалтерском учете";
       Закон  СССР  N 2213-1 - Закон СССР от 31.05.1991 N  2213-1  "Об
   изобретениях в СССР";
       Закон  СССР  N 2328-1 - Закон СССР от 10.07.1991  N  2328-1  "О
   промышленных образцах";
       Закон  N  5351-1 - Закон Российской Федерации от  09.07.1993  N
   5351-1 "Об авторском праве и смежных правах";
       Закон  N  3523-1 - Закон Российской Федерации от  23.09.1992  N
   3523-1  "О  правовой охране программ для электронных вычислительных
   машин и баз данных";
       Закон  N  3517-1 - Закон Российской Федерации от  23.09.1992  N
   3517-1 "Патентный закон Российской Федерации";
       Закон  N  4015-1 - Закон Российской Федерации от  27.11.1992  N
   4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации";
       Закон  N  1499-1 - Закон Российской Федерации от  28.06.1991  N
   1499-1 "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации";
       Закон  N  39-ФЗ - Федеральный закон от 22.04.1996  N  39-ФЗ  "О
   рынке ценных бумаг";
       Закон  N  82-ФЗ - Федеральный закон от 19.05.1995 N  82-ФЗ  "Об
   общественных объединениях";
       Закон  N  181-ФЗ - Федеральный закон от 24.11.1995 N 181-ФЗ  "О
   социальной защите инвалидов в Российской Федерации";
       Закон  N  135-ФЗ - Федеральный закон от 11.08.1995 N 135-ФЗ  "О
   благотворительной деятельности и благотворительных организациях";
       Закон  N 208-ФЗ - Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ  "Об
   акционерных обществах";
       Закон  N  14-ФЗ - Федеральный закон от 08.02.1998 N  14-ФЗ  "Об
   обществах с ограниченной ответственностью";
       Закон  N  95-ФЗ - Федеральный закон от 04.05.1999  N  95-ФЗ  "О
   безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации  и  внесении
   изменений  и дополнений в отдельные законодательные акты Российской
   Федерации  о  налогах  и  об  установлении  льгот  по  платежам   в
   государственные   внебюджетные  фонды  в  связи  с   осуществлением
   безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации";
       Закон  N  127-ФЗ - Федеральный закон от 23.08.1996 N 127-ФЗ  "О
   науке и государственной научно-технической политике";
       Закон  N  7-ФЗ  -  Федеральный закон  Российской  Федерации  от
   10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды";
       Закон   об  оценочной  деятельности  -  Федеральный  закон   от
   29.07.1998   N  135-ФЗ  "Об  оценочной  деятельности  в  Российской
   Федерации";
       Закон  о  недрах - Закон Российской Федерации от  21.02.1992  N
   2395-1 "О недрах";
       Декларация  -  Декларация  по налогу  на  прибыль  организаций,
   утвержденная  Приказом  МНС  России  от  07.12.2001  N  БГ-3-02/542
   (зарегистрирован в Минюсте России 17.12.2001 N 3084) с  изменениями
   и  дополнениями, утвержденными Приказом МНС России от 12.07.2002  N
   БГ-3-02/358 (зарегистрирован в Минюсте России 24.07.2002 N 3614).
       С  введением в действие с первого января 2002 года главы 25  НК
   РФ  налог  на  прибыль  организаций (далее - налог  на  прибыль)  в
   Российской  Федерации исчисляется и уплачивается в  соответствии  с
   положениями главы 25 НК РФ.
   
                   2. Плательщики налога на прибыль
   
       Согласно статье 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль
   организаций  признаются российские организации, а также иностранные
   организации,   осуществляющие  свою   деятельность   в   Российской
   Федерации  через  постоянные представительства и  (или)  получающие
   доходы от источников в Российской Федерации.
       Понятие российских организаций и иностранных организаций дано в
   статье 11 НК РФ.
       Не   являются  плательщиками  налога  на  прибыль  организации,
   перешедшие  на  уплату  единого  налога  на  вмененный  доход   для
   определенных  видов деятельности (статья 1 Федерального  закона  от
   31.07.1998  N  148-ФЗ  "О  едином налоге  на  вмененный  доход  для
   определенных   видов   деятельности"),   организации,   применяющие
   упрощенную  систему  налогообложения, учета и отчетности  (пункт  2
   статьи  1 Федерального закона от 29.12.1995 N 222-ФЗ "Об упрощенной
   системе  налогообложения, учета и отчетности для  субъектов  малого
   предпринимательства"), организации, уплачивающие налог  на  игорный
   бизнес,  по деятельности, относящейся к игорному бизнесу (статья  6
   Федерального  закона от 31.07.1998 N 142-ФЗ "О  налоге  на  игорный
   бизнес").
       При  этом  следует  учесть, что начиная  с  01.01.2003  порядок
   налогообложения  организаций, перешедших на уплату  единого  налога
   на   вмененный   доход   для   определенных   видов   деятельности,
   регулируется  главой  26.3 НК РФ "Система  налогообложения  в  виде
   единого   налога   на   вмененный   доход   для   отдельных   видов
   деятельности",  а  применяющих упрощенную систему  налогообложения,
   учета  и  отчетности  -  главой  26.2  НК  РФ  "Упрощенная  система
   налогообложения".
       Указанные    организации   не   освобождаются   от   исполнения
   обязанностей налогового агента и удержания сумм налога с доходов  у
   источника выплаты в соответствии с главой 25 НК РФ.
       Организации, осуществляющие наряду с деятельностью, относящейся
   к  игорному  бизнесу,  а  также на основе свидетельства  об  уплате
   единого  налога  иную  предпринимательскую  деятельность,  являются
   плательщиками   налога   на  прибыль   по   этой   деятельности   в
   общеустановленном порядке.
       Также  не являются плательщиками налога на прибыль организации,
   являющиеся  плательщиками единого сельскохозяйственного  налога,  в
   соответствии с главой 26.1 НК РФ.
   
                          3. Налоговая база.
                  Исчисление налогооблагаемой прибыли
   
       В соответствии со статьей 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют
   налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода  на
   основе  данных налогового учета. В соответствии со статьей  274  НК
   РФ   налоговой   базой   признается  денежное  выражение   прибыли,
   определяемой  в  соответствии  со статьей  247  НК  РФ,  подлежащей
   налогообложению. Согласно статье 247 НК РФ прибылью для  российских
   организаций  признаются полученные доходы, уменьшенные на  величину
   произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25  НК
   РФ.
       При    определении    налоговой   базы   прибыль,    подлежащая
   налогообложению,   определяется   нарастающим   итогом   с   начала
   налогового  периода.  Понятие налогового и  отчетного  периода  для
   целей налогообложения прибыли дано в статье 285 НК РФ.
       В    случае,    если    в    отчетном    (налоговом)    периоде
   налогоплательщиком   получен   убыток,   то   в   данном   отчетном
   (налоговом)   периоде  налоговая  база  признается   равной   нулю.
   Определение убытка дано в пункте 8 статьи 274 НК РФ.
       Для   правильного  определения  прибыли  необходимо  сравнивать
   доходы  и расходы, относящиеся только к текущему периоду. Отнесение
   возникших  доходов  и  расходов  к  доходам  и  расходам   текущего
   отчетного   (налогового)   периода  подразумевает   их   учет   при
   исчислении  налоговой базы за текущий отчетный (налоговый)  период.
   Порядок  отнесения возникших доходов и расходов к текущему  периоду
   регулируется соответствующими статьями НК РФ и описан в разделах  4
   и   5   настоящих  Методических  рекомендаций.  При  этом   следует
   различать   моменты  возникновения  доходов  и  расходов,   которые
   зависят  от  метода,  применяемого  налогоплательщиком  для   целей
   исчисления  налога  на прибыль, - метода начисления  или  кассового
   метода и порядка отнесения тех или иных видов доходов и расходов  к
   доходам и расходам текущего отчетного (налогового) периода.
   
                           Метод начисления
   
       Для  учета  доходов и расходов при исчислении  налогооблагаемой
   прибыли  налогоплательщики  применяют метод  начисления.  При  этом
   методе  доходы  и  расходы  признаются в том  отчетном  (налоговом)
   периоде,  в  котором  они имели место, независимо  от  фактического
   поступления  (выплаты)  денежных средств, иного  имущества  (работ,
   услуг) и (или) имущественных прав.
       Моменты  возникновения доходов и расходов при методе начисления
   определены, соответственно, статьями 271, 316, 317, 272 НК РФ.
       Пунктом  3  статьи  271  НК  РФ определена  дата  возникновения
   доходов  от  реализации  для налогоплательщиков,  применяющих  этот
   метод.  При этом необходимо учитывать, что датой реализации товаров
   признается   день   перехода   права   собственности   на   товары,
   определяемый  в соответствии с гражданским законодательством.  Дата
   реализации   работ   соответствует   дате   подписания   документа,
   подтверждающего  передачу результатов этих работ. Датой  реализации
   услуг   признается  день  оказания  этих  услуг.  Датой  реализации
   имущественных прав следует признавать день перехода указанных  прав
   приобретателю. Указанный порядок регулируется ГК РФ.
       Даты   возникновения  прочих  доходов  при  методе   начисления
   определены  пунктами 4 - 8 статьи 271 НК РФ. Статьями 316,  317  НК
   РФ   уточнены  даты  возникновения  конкретных  видов  доходов   от
   реализации и внереализационных доходов.
       Даты  возникновения  расходов при методе начисления  определены
   статьей  272 НК РФ. При этом расходы учитываются в том  периоде,  к
   которому  они  относятся, исходя из условий  сделки.  То  есть  при
   осуществлении    расходов   период   их    учета    (возникновения)
   определяется документом, в соответствии с которым подобные  расходы
   осуществлены. В частности, при приобретении лицензии  на  срок  три
   года   подобные  расходы  включаются  в  состав  расходов  текущего
   периода  ежемесячно равномерно по одной тридцать  шестой  от  общей
   стоимости  лицензии. Если период, к которому расходы относятся,  не
   может  быть  определен  исходя  из  документов,  в  соответствии  с
   которыми подобные расходы осуществлены, то эти расходы относятся  к
   периоду  их возникновения (начисления). В расходы текущего  периода
   они  включаются в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ в  части
   особой группировки возникших расходов.
       Моменты  возникновения  отдельных видов расходов  предусмотрены
   пунктами 2 - 10 статьи 272 НК РФ.
       Одновременно  следует обратить внимание на то,  что  в  случае,
   если  условиями договора предусмотрено получение доходов в  течение
   более  чем  одного  отчетного периода и не предусмотрена  поэтапная
   сдача     товаров    (работ,    услуг),    доходы    распределяются
   налогоплательщиком  самостоятельно с учетом принципа  равномерности
   признания доходов и расходов.
       В   этом   случае   цена  договора  может   быть   распределена
   налогоплательщиком  между отчетными периодами,  в  течение  которых
   выполняется  договор, одним из следующих способов:  равномерно  или
   пропорционально  доле  фактических  расходов  отчетного  периода  в
   общей сумме расходов, предусмотренных в смете.
       При  этом  отнесение  возникших расходов  к  расходам  текущего
   отчетного  (налогового) периода осуществляется в  общеустановленном
   порядке.
   
                            Кассовый метод
   
       Организации  (за исключением банков), у которых  в  среднем  за
   предыдущие  четыре  квартала сумма выручки  от  реализации  товаров
   (работ,  услуг)  этих организаций без учета налога  на  добавленную
   стоимость и налога с продаж не превысила одного миллиона рублей  за
   каждый квартал, имеют право учитывать дату возникновения доходов  и
   расходов  согласно статье 273 НК РФ (кассовый метод). По  кассовому
   методу   датой   получения  дохода  (как  от  реализации,   так   и
   внереализационного) признается день поступления  имущества  (работ,
   услуг)  или  имущественных прав либо погашения  задолженности  иным
   способом.  Для  определения возможности  применять  кассовый  метод
   организация   ежеквартально  исчисляет  вышеупомянутый   показатель
   путем  суммирования выручки за предыдущие четыре квартала и деления
   суммы  на  четыре.  В  случае, если полученный показатель  окажется
   больше  одного  миллиона  рублей,  налогоплательщик  обязан  учесть
   доходы  и  расходы  текущего налогового периода  исходя  из  метода
   начисления   начиная   с   начала  этого  налогового   периода   и,
   соответственно,  представить заявления  о  дополнении  и  изменении
   Декларации  (далее  - уточненная Декларация) за  истекшие  отчетные
   периоды.
   
       Пример.
       Налогоплательщик с начала налогового периода учитывал доходы  и
   расходы  кассовым методом (показатель выручки в среднем за  квартал
   в  предыдущем  году  не  превысил 1 миллион рублей).  Для  проверки
   возможности  продолжать  учитывать доходы и  расходы  по  кассовому
   методу в третьем квартале 2002 года налогоплательщику по итогам  за
   полугодие  2002 года следует сложить выручку от реализации  товаров
   (работ,  услуг) (без НДС и иных аналогичных налогов) за I полугодие
   2002  года  и  за  III,  IV  кварталы 2001 года.  Полученная  сумма
   делится  на 4 и, если полученный показатель окажется больше  одного
   миллиона  рублей, то налогоплательщик обязан представить уточненную
   Декларацию  за  первый  квартал и за первое  полугодие,  исходя  из
   учета   доходов  и  расходов,  возникших  в  2002  году  по  методу
   начисления.
       При этом, даже если по итогам за 9 месяцев указанный показатель
   снова  станет  меньше одного миллиона рублей, налогоплательщик  уже
   не  имеет права в этом налоговом периоде учитывать доходы и расходы
   по кассовому методу.
       Вновь  созданные  организации, в связи с тем что  в  предыдущие
   периоды у них не было выручки, могут применять кассовый метод.  При
   этом,  если в течение текущего налогового периода выручка  превысит
   показатель  в четыре миллиона рублей, то они обязаны учесть  доходы
   и   расходы   текущего  налогового  периода,   исходя   из   метода
   начисления, начиная с начала этого налогового периода.
       Конец примера.
   
       Для  правильного  формирования  налоговой  базы  по  налогу  на
   прибыль   необходимо   полученные   налогоплательщиком   доходы   и
   осуществленные   им   расходы   классифицировать   и   группировать
   соответствующим образом.
       Перечень   доходов  и  расходов,  возникших  при  осуществлении
   деятельности,   доходы  и  расходы  от  которой   учитываются   при
   исчислении прибыли, в соответствии с требованиями главы 25  НК  РФ,
   порядок  их классификации и группировки рассматривается в  разделах
   4, 5, 6 настоящих Методических рекомендаций.
   
                    3.1. Уменьшение налоговой базы
                     на убытки предыдущих периодов
   
       В соответствии со статьей 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие
   убыток  (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 НК  РФ,  в
   предыдущем  налоговом периоде или в предыдущих налоговых  периодах,
   вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на  всю
   сумму  полученного  ими убытка или на часть этой  суммы  в  течение
   последующих  10 лет при условии, что совокупная сумма  переносимого
   убытка  ни  в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать
   30  процентов налоговой базы, исчисленной в соответствии со статьей
   274  НК  РФ.  Если убыток не списан за этот период, то он  остается
   непогашенным.  Также в порядке, установленном статьей  283  НК  РФ,
   могут  учитываться убытки, предусмотренные пунктами 3, 4 статьи  10
   Закона N 110-ФЗ.
       Порядок  переноса убытка, полученного до 2002 года,  установлен
   статьей 10 Закона N 110-ФЗ.
       Согласно  пунктам  3,  4  статьи 10  Закона  N  110-ФЗ  убыток,
   определенный   в   соответствии   с   действующим   в   2001   году
   законодательством  по  состоянию  на  31  декабря  2001  года,   не
   превышающий  убыток,  числящийся  на  01.07.2001,  а  также   сумма
   непогашенного убытка прошлых налоговых периодов по состоянию  на  1
   января  2001 года, уменьшающая налоговую базу по налогу на  прибыль
   в   соответствии   с   действовавшим  до   1   января   2002   года
   законодательством,  признаются убытком в  целях  налогообложения  и
   переносятся на будущее в порядке, установленном статьей 283 НК РФ.
       При переносе этих убытков следует принимать во внимание, что на
   них   распространяется  10-летний  (начиная  с  2002  года)  период
   предоставления  права  переноса и соблюдение  30%-ного  ограничения
   налоговой базы по налогу на прибыль соответствующего года.
       При  этом,  если налогоплательщиком по состоянию на 31  декабря
   2001  года  получен убыток за 2001 год, превышающий  сумму  убытка,
   определенную по состоянию на 1 июля 2001 года, то такая разница  не
   признается убытком в целях налогообложения.
   
       Пример.
       Сумма  не погашенного по состоянию на 1 января 2002 года убытка
   за  1997  год  составила 100 тыс. рублей, за 1999 год  -  200  тыс.
   рублей.  В  2001 году организация получила убыток 300 тыс.  рублей,
   при  этом убытка на 01.07.2001 в учете не было. По итогам  за  2002
   год  получен  убыток 500 тыс. руб. В последующие  10  лет  получены
   следующие   результаты  (показатели,  отраженные  по   строке   090
   Приложения  N 4 к Листу 02 Декларации за соответствующие  налоговые
   периоды):
       2003 год - 100 тыс. руб.; 2004 год - 200 тыс. руб.; 2005 год  -
   150  тыс.  руб.; 2006 год - убыток 200 тыс. руб.; 2007  год  -  100
   тыс.  руб.;  2008 год - 150 тыс. руб.; 2009 год -  200  тыс.  руб.;
   2010 год - 140 тыс. руб.; 2011 год - 150 тыс. руб.; 2012 год -  100
   тыс. руб.
       Убытки,  полученные  до  2002 года и в 2002  году,  могут  быть
   погашены следующим образом:
   
   ------T-------------------------T--------------------------------¬
   ¦ Год ¦Сумма убытка, учитываемая¦Остаток убытка, подлежащий пере-¦
   ¦     ¦при определении налоговой¦носу на следующий год           ¦
   ¦     ¦          базы           ¦                                ¦
   +-----+-------------------------+--------------------------------+
   ¦2002 ¦            0            ¦800 тыс. руб.                   ¦
   +-----+-------------------------+--------------------------------+
   ¦2003 ¦30 тыс. руб. (100 тыс.   ¦770 тыс. руб. (800 тыс. руб. -  ¦
   ¦     ¦руб. x 30%)              ¦30 тыс. руб.)                   ¦
   +-----+-------------------------+--------------------------------+
   ¦2004 ¦60 тыс. руб. (200 тыс.   ¦710 тыс. руб. (770 тыс. руб. -  ¦
   ¦     ¦руб. x 30%)              ¦60 тыс. руб.)                   ¦
   +-----+-------------------------+--------------------------------+
   ¦2005 ¦45 тыс. руб. (150 тыс.   ¦665 тыс. руб. (710 тыс. руб. -  ¦
   ¦     ¦руб. x 30%)              ¦45 тыс. руб.)                   ¦
   +-----+-------------------------+--------------------------------+
   ¦2006 ¦            0            ¦665 тыс. руб.                   ¦
   +-----+-------------------------+--------------------------------+
   ¦2007 ¦30 тыс. руб. (100 тыс.   ¦635 тыс. руб. (665 тыс. руб. -  ¦
   ¦     ¦руб. x 30%)              ¦30 тыс. руб.)                   ¦
   +-----+-------------------------+--------------------------------+
   ¦2008 ¦45 тыс. руб. (150 тыс.   ¦590 тыс. руб. (635 тыс. руб. -  ¦
   ¦     ¦руб. x 30%)              ¦45 тыс. руб.)                   ¦
   +-----+-------------------------+--------------------------------+
   ¦2009 ¦60 тыс. руб. (200 тыс.   ¦530 тыс. руб. (590 тыс. руб. -  ¦
   ¦     ¦руб. x 30%)              ¦60 тыс. руб.)                   ¦
   +-----+-------------------------+--------------------------------+
   ¦2010 ¦42 тыс. руб. (140 тыс.   ¦488 тыс. руб. (530 тыс. руб. -  ¦
   ¦     ¦руб. x 30%)              ¦42 тыс. руб.)                   ¦
   +-----+-------------------------+--------------------------------+
   ¦2011 ¦45 тыс. руб. (150 тыс.   ¦443 тыс. руб. (488 тыс. руб. -  ¦
   ¦     ¦руб. x 30%)              ¦45 тыс. руб.)                   ¦
   +-----+-------------------------+--------------------------------+
   ¦2012 ¦30 тыс. руб. (100 тыс.   ¦413 тыс. руб. (443 тыс. руб. -  ¦
   ¦     ¦руб. x 30%)              ¦30 тыс. руб.)                   ¦
   L-----+-------------------------+---------------------------------
   
       В  данном  примере оставшийся непогашенный убыток в  сумме  413
   тыс.  руб.  перенести на будущее нельзя, поскольку  истекло  десять
   лет с периода, когда был получен этот убыток.
       Что  касается  убытка  2006 года, то  его  перенос  может  быть
   произведен,  начиная с 2013 года по 2016 год включительно,  имея  в
   виду,  что  в  соответствии с пунктом 3 статьи 283  НК  РФ  перенос
   убытков  на  будущее производится в той очередности, в которой  они
   понесены.
       Если   же,  например,  в  2008  году  налогоплательщиком  будет
   получена прибыль в размере 2200 тыс. руб., налогоплательщик  сможет
   погасить  весь  убыток, переходящий с 2002 года, в сумме  635  тыс.
   руб.  и  учесть часть убытка 2006 года в размере 25 тыс. руб.  (660
   тыс. руб. (2200 тыс. руб. x 30%) - 635 тыс. руб.).
       Конец примера.
   
                               4. Доходы
   
       Согласно  статье  41  НК  РФ  доходом признается  экономическая
   выгода  в  денежной  или натуральной форме,  учитываемая  в  случае
   возможности  ее оценки и в той мере, в которой такую  выгоду  можно
   оценить.  Величина доходов определяется исходя  из  цен  сделки.  В
   случае  получения  доходов в натуральной форме доходы  определяются
   исходя  из  рыночных  цен. Указанные цены  формируются  в  порядке,
   установленном абзацем 2 пункта 3, а также пунктами 4  -  11  статьи
   40 НК РФ, с учетом пункта 13 статьи 40 НК РФ.
       Доходы,  подлежащие  налогообложению,  делятся  на  доходы   от
   реализации  и  внереализационные  доходы,  определение   и   состав
   которых  перечислены, соответственно, в статьях 249 и  250  НК  РФ.
   Следует    учесть,   что   перечень   внереализационных    доходов,
   поименованных  в  статье  250  НК  РФ,  не  закрыт  и  все  доходы,
   возникшие  у  налогоплательщика  и отвечающие  определению  дохода,
   данному   в   статье   41  НК  РФ,  подлежат  налогообложению,   за
   исключением доходов, перечисленных в статье 251 НК РФ.
       Согласно  статье  248  НК  РФ при определении  доходов  из  них
   исключаются  суммы налогов, предъявленные в соответствии  с  НК  РФ
   налогоплательщиком  покупателю  (приобретателю)   товаров   (работ,
   услуг,  имущественных прав). К подобным налогам относятся налог  на
   добавленную  стоимость (пункт 2 статьи 168 НК РФ), налог  с  продаж
   (пункт 1 статья 354 НК РФ), акциз (статья 198 НК РФ).
       Доходом  от реализации признаются выручка от реализации товаров
   (работ,   услуг)  как  собственного  производства,  так   и   ранее
   приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
       Пунктом  4  статьи  454  ГК  РФ предусмотрено,  что  к  продаже
   имущественных  прав  применяются общие положения  о  купле-продаже,
   если  иное  не  вытекает из содержания или характера этих  прав.  В
   зависимости  от  содержания  или  характера  имущественного   права
   следует  руководствоваться положениями ГК РФ, Закона СССР N 2213-1,
   Закона СССР N 2328-1, Закона РФ N 3517-1.
       Все  иные  доходы,  не  относящиеся к  доходам  от  реализации,
   являются  внереализационными. В частности, в статье 39  НК  РФ  дан
   перечень  операций,  не  относящихся к реализации  товаров,  работ,
   услуг.   Следовательно,   доходы,  полученные   при   осуществлении
   подобных  операций, относятся к внереализационным доходам,  которые
   подлежат  учету  при определении налоговой базы в  соответствии  со
   статьей   250,   либо  не  учитываются  для  целей  налогообложения
   согласно статье 251 НК РФ.
       Если  цена  реализуемого товара (работ,  услуг),  имущественных
   прав  выражена  в  валюте иностранного государства,  то  доходы  от
   реализации  определяются  как  произведение  суммы,  выраженной   в
   иностранной   валюте,   на  курс  рубля   к   иностранной   валюте,
   установленный  ЦБ  РФ,  на  дату реализации.  У  налогоплательщика,
   использующего  метод  начисления,  возникающие  при  этом  курсовые
   разницы   (положительные,  отрицательные)  учитываются  в   составе
   внереализационных доходов (расходов).
       В  аналогичном порядке определяется выручка от реализации  и  в
   случаях,   если   цена   реализуемого   товара   (работ,    услуг),
   имущественных   прав  выражена  в  условных  единицах.   При   этом
   используется  курс  условной единицы, исходя из курса  Центрального
   банка  Российской Федерации на дату реализации (если курс  условной
   единицы соотнесен с официальным курсом иностранной валюты).
       Возникающие   при   этом   суммовые   разницы   (положительные,
   отрицательные), если налогоплательщик использует метод  начисления,
   учитываются в составе внереализационных доходов (расходов).
       Если  договором цена товара (работ, услуг), имущественных  прав
   определена  в  условных единицах и при этом  сторонами  в  договоре
   согласована дата, на которую определяется цена договора, исходя  из
   курса  условной  единицы, то суммовые разницы  возникают  только  в
   случае,  если  момент реализации приходится на более  раннюю  дату,
   чем установлена сторонами для определения цены договора.
       У  налогоплательщиков,  применяющих  кассовый  метод,  на  дату
   составления   налоговой  отчетности  в  составе   внереализационных
   доходов   (расходов)  учитываются  курсовые  разницы,   возникающие
   только в связи с пересчетом имущества в виде валютных ценностей.
       Определение   дохода  комитента  (принципала)   от   реализации
   товаров,   работ,   имущественных   прав   при   реализации   через
   комиссионера определяется на дату реализации, заявленную  в  отчете
   или извещении комиссионера (агента).
       При  возникновении определенных видов доходов следует учитывать
   следующее.
       1.   Согласно   подпункту  3  статьи  250  НК  РФ   в   составе
   внереализационных  доходов  учитываются  суммы  в  виде  признанных
   должником  или  подлежащих уплате должником  на  основании  решения
   суда,  вступившего  в законную силу, штрафов, пеней  и  (или)  иных
   санкций   за  нарушение  договорных  обязательств,  а  также   сумм
   возмещения    убытков   или   ущерба.   За   нарушения   договорных
   обязательств договором в соответствии со статьей 330  ГК  РФ  может
   быть  предусмотрена  уплата должником кредитору неустойки  (штрафа,
   пени).  Неустойка (штраф, пеня) и убытки (определение убытков  дано
   в  статье  15  ГК  РФ) могут быть уплачены (возмещены)  добровольно
   либо  взысканы  в  судебном  порядке. Порядок  признания  должником
   штрафов   за   нарушение   договорных   обязательств   регулируется
   гражданским законодательством.
       Статьей 317 НК РФ определено, что доходы в виде причитающихся к
   получению  штрафов,  пени  и  иных  санкций  за  нарушение  условий
   договорных  обязательств  признаются  доходами  в  соответствии   с
   условиями  заключенных договоров. То есть если условиями  договоров
   предусмотрены    все   обстоятельства,   при   которых    возникает
   ответственность   контрагентов  в   виде   штрафных   санкций   или
   возмещения    убытков,    то    доходы    признаются    полученными
   налогоплательщиком   при  возникновении   этих   обстоятельств,   с
   которыми условия договора связывают возникновение штрафных  санкций
   или    возмещение   убытков,   вне   зависимости   от    претензий,
   предъявленных  налогоплательщиком контрагенту,  но  при  отсутствии
   возражений    должника.   Если   обстоятельства,    приводящие    к
   возникновению     вышеупомянутых    обстоятельств,     не     могут
   классифицироваться  однозначно, то подобные расходы  признаются  по
   мере  признания  их  должником либо по мере вступления  в  законную
   силу решения суда.
       2.  При  применении пункта 4 статьи 250 НК РФ следует  иметь  в
   виду.
       Если  организация  операции  по  передаче  имущества  в  аренду
   (субаренду)  осуществляет  на постоянной (систематической)  основе,
   то  доходы от таких операций учитываются в соответствии со  статьей
   249  НК  РФ,  а если операции по передаче имущества в аренду  носят
   разовый  характер,  то  доходы  от  таких  операций  учитываются  в
   составе    внереализационных   доходов.   Понятие   систематичности
   используется в значении, применяемом в пункте 3 статьи  120  НК  РФ
   (два раза и более в течение календарного года).
       Данный  порядок  применяется  для  целей  налогообложения   вне
   зависимости   от   способа   отражения   указанных    операций    в
   бухгалтерском учете.
       3.  При  формировании доходов в виде процентов,  полученных  по
   договорам займа, кредита, банковского счета, банковского  вклада  и
   других  долговых обязательств, следует учесть, что правила  выплаты
   процентов  по  договору  займа  и кредитному  договору  установлены
   статьями 809, 819 ГК РФ.
       Понятие  договора банковского счета приведено в статье  845  ГК
   РФ,  а  понятие договора банковского вклада - в статье 834  ГК  РФ,
   согласно  которой  по  договору  банковского  вклада  одна  сторона
   (банк),  принявшая  поступившую от другой стороны  (вкладчика)  или
   поступившую  для  нее денежную сумму (вклад), обязуется  возвратить
   сумму  вклада и выплатить проценты на нее на условиях и в  порядке,
   предусмотренных договором.
       Понятие  долговых обязательств в целях главы 25 НК РФ приведено
   в статье 269 НК РФ.
       Порядок  ведения  налогового учета доходов  (расходов)  в  виде
   процентов,  полученных  (уплаченных) по договорам  займа,  кредита,
   банковского счета, банковского вклада, а также процентов по  ценным
   бумагам и другим долговым обязательствам определен в статье 328  НК
   РФ.
       4.  При  применении пункта 8 статьи 250 НК РФ  при  определении
   источников  информации  о  рыночных ценах  на  товары  (работы  или
   услуги) необходимо руководствоваться пунктом 11 статьи 40 НК РФ.
       5. В целях применения пункта 10 статьи 250 НК РФ в случае, если
   по  выявленным в отчетном (налоговом) периоде доходам  прошлых  лет
   не    представляется   возможным   определить   конкретный   период
   совершения  ошибок  (искажений)  в исчислении  налоговой  базы,  то
   указанные  доходы  отражаются в составе внереализационных  доходов,
   то  есть  корректируются налоговые обязательства отчетного периода,
   в котором выявлены ошибки (искажения).
       В  том  случае,  если  при  обнаружении  ошибок  (искажений)  в
   исчислении   налоговой  базы,  относящихся  к   прошлым   налоговым
   периодам,    возможно   определить   период    совершения    ошибок
   (искажений),  перерасчет  налоговых  обязательств  производится   в
   периоде  совершения  ошибки согласно статье  54  НК  РФ.  При  этом
   налогоплательщик  обязан представить в налоговый  орган  уточненную
   Декларацию.  Согласно  статье  87 НК  РФ  налоговые  органы  вправе
   проводить  выездные  налоговые проверки налогоплательщиков  за  три
   календарных года, предшествующих году проведения проверки. В  связи
   с   этим  по  перерасчетам  налоговых  обязательств,  связанных   с
   выявлением   ошибок  (искажений)  в  прошлых  отчетных  (налоговых)
   периодах   до   1   января   2002  года,  налогоплательщик   обязан
   представить  в  налоговый  орган уточненную  Декларацию  по  форме,
   установленной Инструкцией МНС России от 15.06.2000 N 62 "О  порядке
   исчисления  и  уплаты  в  бюджет налога на  прибыль  предприятий  и
   организаций".  При  обнаружении  ошибок  (искажений)   в   отчетных
   (налоговых)  периодах  после  1 января 2002  года  налогоплательщик
   представляет уточненную Декларацию по форме, утвержденной  Приказом
   МНС  России от 07.12.2001 N БГ-3-02/542 (зарегистрирован в  Минюсте
   России  от  17.12.2001  N  3084), с учетом внесенных  дополнений  и
   изменений.
   
         4.1. Доходы, не учитываемые для целей налогообложения
   
       Перечень доходов, не учитываемых в качестве облагаемых  налогом
   на прибыль, является закрытым и приведен в статье 251 НК РФ.
       При применении указанного перечня следует иметь в виду.
       Имущество,  имущественные  права, работы  или  услуги,  которые
   получены  от  других  лиц  в  порядке  предварительной  оплаты,  не
   являются  налогооблагаемыми доходами только для налогоплательщиков,
   применяющих   метод   начисления.  Налогоплательщики,   применяющие
   кассовый  метод,  указанные средства отражают  в  составе  доходов,
   подлежащих налогообложению в момент их получения.
       При  применении подпункта 2 пункта 1 статьи 251 НК  РФ  следует
   учитывать,   что   понятия   "залог"   и   "задаток"   для    целей
   налогообложения определяются, соответственно, статьями  334  и  380
   ГК РФ.
       При  применении  подпунктов 4, 5 пункта  1  статьи  251  НК  РФ
   необходимо  иметь  в  виду,  что  первоначальным  взносом  является
   стоимость  имущества, имущественных прав при взносе их  в  уставный
   капитал  либо в совместную деятельность по стоимости, отраженной  в
   налоговом  учете у передающей стороны, в соответствии  со  статьями
   277, 278 НК РФ.
       В статье 251 НК РФ указываются средства целевого финансирования
   и   целевые  поступления  и  другие  доходы,  не  учитываемые   при
   определении налоговой базы по налогу на прибыль.
       К   средствам  целевого  финансирования,  не  учитываемым   при
   определении налоговой базы в соответствии с подпунктом 14 пункта  1
   статьи     251    НК    РФ,    отнесено    имущество,    полученное
   налогоплательщиком  и  использованное им  по  целевому  назначению,
   определенному   организацией  (физическим   лицом)   -   источником
   целевого финансирования.
       При   этом   налогоплательщики,  получившие  средства  целевого
   финансирования,  обязаны вести раздельный учет доходов  (расходов),
   полученных  (произведенных) в рамках целевого  финансирования.  При
   отсутствии  такого учета у налогоплательщика, получившего  средства
   целевого  финансирования,  указанные средства  рассматриваются  как
   подлежащие налогообложению с даты их получения.
       Средства, полученные из бюджетов всех уровней и государственных
   внебюджетных  фондов,  выделяемых бюджетным  учреждениям  по  смете
   доходов  и  расходов бюджетного учреждения, направляются бюджетными
   учреждениями  на  финансирование расходов по  ведению  их  уставной
   деятельности. К указанным средствам, не использованным по  целевому
   назначению в течение налогового периода либо использованным  не  по
   целевому  назначению, применяются нормы бюджетного законодательства
   Российской Федерации.
       Бюджетным    учреждением   является   организация,   отвечающая
   требованиям статьи 161 БК РФ.
       При   отсутствии  у  таких  организаций  одного   из   условий,
   определенных   статьей  161  БК  РФ,  в  частности,  финансирования
   ведения  уставной  деятельности  за  счет  средств  соответствующих
   бюджетов  на основе сметы доходов и расходов бюджетного учреждения,
   они не являются бюджетными учреждениями.
       В  целях  применения главы 25 НК РФ понятие  "грантов"  дано  в
   подпункте 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ.
       Перечень   целевых   поступлений  некоммерческих   организаций,
   поименованный в пункте 2 статьи 251 НК РФ, является исчерпывающим.
       К  целевым поступлениям отнесены целевые поступления из бюджета
   бюджетополучателями   и   целевые   поступления    на    содержание
   некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности,  за
   исключением  целевых  поступлений  в  виде  подакцизных  товаров  и
   подакцизного   минерального  сырья,  поступившие  безвозмездно   от
   других   организаций   и  (или)  физических   лиц,   использованные
   некоммерческими организациями по назначению.
       Налогоплательщики  -  получатели указанных целевых  поступлений
   обязаны   вести  отдельный  учет  доходов  (расходов),   полученных
   (произведенных) в рамках целевых поступлений.
       Целевые  поступления, полученные в виде подакцизных  товаров  и
   подакцизного   минерального   сырья,  учитываются   некоммерческими
   организациями  с  даты  их  получения в  составе  внереализационных
   доходов   в   соответствии  со  статьей  250  НК   РФ.   Признанные
   подакцизными товары и минеральное сырье указаны, соответственно,  в
   пунктах 1 и 2 статьи 181 НК РФ.
       Публично-правовыми  профессиональными  объединениями,   целевые
   взносы  и отчисления в которые в соответствии с подпунктом 1 пункта
   2  статьи  251  НК  РФ  признаны целевыми  поступлениями,  являются
   Федеральная  и  региональные нотариальные  палаты,  образованные  в
   соответствии  с Основами законодательства Российской  Федерации  от
   11.02.1993  N 4462-1 "О нотариате", и Федеральная палата  адвокатов
   Российской   Федерации   и   адвокатские   палаты   соответствующих
   субъектов  Российской  Федерации,  образованные  в  соответствии  с
   Федеральным   законом  от  31.05.2002  N  63-ФЗ   "Об   адвокатской
   деятельности и адвокатуре в Российской Федерации".
       К    целевым   поступлениям   отнесены   также   пожертвования,
   признаваемые  таковыми  в  соответствии  со  статьей  582  ГК   РФ.
   Перечень   учреждений   и  организаций,  которым   могут   делаться
   пожертвования,  определен в пункте 1 данной статьи.  Пожертвованием
   признается дарение вещи или права в общеполезных целях.
       При  применении подпункта 4 пункта 2 статьи 251 НК  РФ  следует
   учитывать,  что понятие "благотворительная деятельность" определено
   в  статье  1  Закона N 135-ФЗ. Под благотворительной  деятельностью
   понимается добровольная деятельность граждан и юридических  лиц  по
   бескорыстной  (безвозмездной  или на  льготных  условиях)  передаче
   гражданам  или  юридическим лицам имущества, в том  числе  денежных
   средств,  бескорыстному  выполнению  работ,  предоставлению  услуг,
   оказанию иной поддержки.
       Средствами  и  иным  имуществом, полученными  на  осуществление
   благотворительной   деятельности,  признаются   средства   и   иное
   имущество, поступившие некоммерческим организациям, образованным  в
   соответствии   с   законодательством   Российской    Федерации    о
   некоммерческих  организациях,  на  осуществление  благотворительной
   деятельности.  Цели  благотворительной  деятельности  определены  в
   пункте 1 статьи 2 Закона N 135-ФЗ.
       К  целевым поступлениям в соответствии с подпунктом 8 пункта  2
   статьи  251  НК  РФ  относятся отчисления адвокатов  на  содержание
   коллегии адвокатов (ее учреждений).
       В  соответствии с Положением об адвокатуре РСФСР,  утвержденным
   Законом   РСФСР   от  20.11.1980  "Об  утверждении   Положения   об
   адвокатуре   РСФСР",  коллегией  адвокатов  являлось   добровольное
   объединение    лиц,    занимающихся   адвокатской    деятельностью,
   образованное   и  осуществляющее  свою  деятельность   в   порядке,
   определенном   названным  Законом.  После  приведения   статуса   в
   соответствие  с  Федеральным законом  от  31.05.2002  N  63-ФЗ  "Об
   адвокатской  деятельности  и  адвокатуре  в  Российской  Федерации"
   коллегией    адвокатов    является   некоммерческая    организация,
   основанная   на   членстве  и  действующая  на  основании   устава,
   утвержденного   ее  учредителями,  и  заключенного   учредительного
   договора.
       Согласно  подпункту 9 пункта 2 статьи 251 НК РФ при определении
   налоговой  базы  не  учитываются средства, поступившие  профсоюзным
   организациям    в    соответствии   с   коллективными    договорами
   (соглашениями),   на  проведение  социально-культурных   и   других
   мероприятий,   предусмотренных  их  уставной   деятельностью,   при
   условии их использования по назначению.
       В  соответствии  с пунктом 20 статьи 270 НК РФ расходы  в  виде
   средств,  перечисляемых профсоюзным организациям,  при  определении
   налоговой    базы   организаций,   перечисливших    средства,    не
   учитываются.
       Доходы  в  виде  средств и иного имущества, полученные  в  виде
   безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном  Законом
   N  95-ФЗ, в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 251  НК  РФ
   не   учитываются  при  определении  налоговой  базы  по  налогу  на
   прибыль.  Понятия  "безвозмездная  помощь",  "техническая  помощь",
   "гуманитарная помощь" для целей налогообложения применяются  в  том
   значении, в каком они используются в Законе N 95-ФЗ.
       При  этом  необходимо  учесть, что  документом,  подтверждающим
   принадлежность  средств, товаров, работ и услуг к  технической  или
   гуманитарной    помощи   (содействию),   является    удостоверение,
   составленное   по  форме  и  выдаваемое  в  порядке,  определенном,
   соответственно,  Постановлением Правительства Российской  Федерации
   от  17.09.1999 N 1046 "Об утверждении порядка регистрации  проектов
   и  программ  технической помощи (содействия), выдачи удостоверений,
   подтверждающих  принадлежность средств, товаров, работ  и  услуг  к
   технической помощи (содействию), а также осуществления контроля  за
   ее   целевым   использованием"   и   Постановлением   Правительства
   Российской  Федерации от 04.12.1999 N 1335 "Об утверждении  порядка
   оказания гуманитарной помощи (содействия) Российской Федерации".
       При   применении  данного  подпункта  следует  учитывать,   что
   средства,  полученные  в  виде безвозмездной  помощи  (содействия),
   использованные  не  по  целевому  назначению,  подлежат   включению
   организациями-получателями во внереализационные  доходы  в  момент,
   когда  получатель  таких доходов фактически использовал  их  не  по
   целевому назначению (нарушил условия их получения).
       При  применении подпункта 23 пункта 1 статьи 251 НК РФ  следует
   учитывать,  что согласно пунктам 4.2 и 4.3 Устава РОСТО  (утвержден
   1  Учредительным съездом РОСТО 25.09.1991, изменения  и  дополнения
   приняты  2  съездом  РОСТО 22.09.1995, 3 съездом РОСТО  11.04.2001)
   организациями,  входящими в структуру РОСТО, являются:  Центральный
   Совет  РОСТО (постоянно действующий руководящий орган); Центральная
   контрольно-ревизионная  комиссия;  организации  РОСТО  в  субъектах
   Российской  Федерации и административно-территориальных  структурах
   городов,   городские,  районные  и  первичные  организации   РОСТО;
   представительства   ЦС  РОСТО  в  федеральных  округах   Российской
   Федерации;  образовательные,  авиационные,  спортивные,  спортивно-
   технические и иные организации РОСТО.
       Перераспределение   целевых   поступлений   и   грантов   между
   некоммерческой   организацией   и   входящими   в   ее    структуру
   территориальными   организациями,  созданными  в   соответствии   с
   законодательством  о некоммерческих организациях,  при  определении
   налоговой базы не учитывается.
       При   передаче   некоммерческими  организациями  полученных   в
   установленном  порядке  целевых  поступлений  и  грантов  созданным
   территориальным  организациям  у  последних  поступившие   средства
   признаются, соответственно, целевыми поступлениями, полученными  на
   ведение   уставной   деятельности,  и  грантами,   полученными   на
   осуществление конкретных программ.
       Целевые  поступления, полученные некоммерческими  организациями
   на   осуществление  уставной  деятельности  от  созданных   ими   в
   установленном  порядке  территориальных организаций,  признаются  у
   организации-получателя  целевыми  поступлениями,   полученными   на
   осуществление уставной деятельности.
       Отчет  о  целевом использовании имущества (в том числе денежных
   средств),  работ,  услуг,  полученных  в  рамках  благотворительной
   деятельности,  целевых поступлений, целевого финансирования  (далее
   -   Отчет   о   целевом   использовании  полученных   средств),   в
   соответствии   с   пунктом  14  статьи  250  НК  РФ  представляется
   налогоплательщиками  -  бюджетными учреждениями  и  некоммерческими
   организациями  по  окончании налогового периода в налоговые  органы
   по месту своего учета в составе Декларации по форме, приведенной  в
   Листе 14.
       Бюджетные   учреждения   в  Отчете  о   целевом   использовании
   полученных   средств   отражают  целевые   поступления,   средства,
   полученные  в  виде  безвозмездной помощи (содействия)  в  порядке,
   установленном  Законом N 95-ФЗ, и средства целевого финансирования,
   за  исключением средств, полученных ими из бюджетов всех уровней  и
   государственных    внебюджетных   фондов,   выделяемых    бюджетным
   учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.
       Бюджетные  учреждения  и некоммерческие организации,  наряду  с
   ведением  уставной деятельности, могут осуществлять и деятельность,
   связанную с получением доходов от реализации товаров, работ,  услуг
   и имущественных прав, а также получать внереализационные доходы.
       Ведение бюджетными учреждениями и некоммерческими организациями
   деятельности, связанной с обеспечением целей и задач,  определенных
   их   учредительными  документами,  производится  за  счет   средств
   целевого  финансирования, целевых поступлений, средств,  полученных
   в  виде  безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном
   Законом  N  95-ФЗ, и других доходов, не учитываемых при определении
   налоговой базы, в соответствии со статьей 251 НК РФ.
       При направлении указанных средств не по целевому назначению для
   целей  налогообложения  сумма,  использованная  не  по  назначению,
   подлежит  включению в состав внереализационных  доходов  в  момент,
   когда  получатель  таких доходов фактически использовал  их  не  по
   целевому назначению (нарушил условия их получения).
       Ведение бюджетными учреждениями и некоммерческими организациями
   учета  полученных  доходов в виде средств целевого  финансирования,
   целевых  поступлений и других доходов, указанных в  статье  251  НК
   РФ,  и  произведенных за счет этих доходов расходов, а  также  сумм
   доходов  и  расходов от деятельности, связанной с  производством  и
   реализацией   товаров,  работ,  услуг  и  имущественных   прав,   и
   внереализационных доходов и расходов производится раздельно.
       При  этом  в доходы и расходы от реализации и внереализационные
   доходы   и   расходы  бюджетными  учреждениями  и   некоммерческими
   организациями   не  включаются  доходы  и  расходы,   связанные   с
   содержанием  и ведением уставной деятельности указанных  учреждений
   и организаций.
       Организации,   созданные   в  установленном   законодательством
   порядке    в    организационно-правовых    формах    некоммерческих
   организаций,   при  осуществлении  налогового  учета   коммерческой
   деятельности   применяют   общие   нормы   главы    25    НК    РФ,
   регламентирующие порядок определения доходов и расходов.
       Налоговый учет доходов и расходов, связанных с производством  и
   реализацией,  и внереализационных доходов и расходов осуществляется
   бюджетными   учреждениями   и   некоммерческими   организациями   в
   соответствии с нормами, установленными НК РФ.
       В  целях  налогообложения для формирования  налоговой  базы  по
   налогу  на  прибыль бюджетными учреждениями расходы, которые  могут
   быть   осуществлены   как   при  ведении   уставной   деятельности,
   финансируемой  за  счет  средств  бюджета,  так  и  при  совершении
   операций  на платной основе (расходы по оплате коммунальных  услуг,
   услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-
   управленческого  персонала),  распределяются  между   доходами   от
   коммерческой  деятельности  и доходами  от  уставной  деятельности,
   финансируемой  за  счет  средств бюджета, в порядке,  установленном
   статьей 321.1 НК РФ, с учетом требований статьи 252 НК РФ.
       При  этом следует иметь в виду, что в соответствии с пунктом  5
   статьи   252   НК   РФ   суммы,  отраженные  в   составе   расходов
   налогоплательщиков, не подлежат повторному включению в  состав  его
   расходов.   В  случаях,  если  указанные  выше  расходы   полностью
   профинансированы  за счет средств бюджета, они не могут  включаться
   бюджетными  учреждениями  в расходы, связанные  с  производством  и
   реализацией от коммерческой деятельности.
       В  целях  статьи 321.1 НК РФ доходами от уставной деятельности,
   финансируемой   за   счет   средств   бюджета,   признаются   суммы
   финансирования,   определенные  бюджетным  учреждениям   по   смете
   доходов и расходов бюджетного учреждения.
       Если   в   сметах  доходов  и  расходов  бюджетного  учреждения
   финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг  связи,
   транспортных     расходов    по    обслуживанию    административно-
   управленческого  персонала предусмотрено за счет  двух  источников:
   по  смете  доходов  и  расходов бюджетного учреждения  и  по  смете
   доходов  и расходов от коммерческой деятельности, то в соответствии
   с  пунктом 3 статьи 321.1 НК РФ при определении налоговой  базы  по
   налогу   на   прибыль   в   уменьшение  доходов   от   коммерческой
   деятельности  бюджетного учреждения фактически произведенные  им  в
   отчетном  (налоговом)  периоде  вышеназванные  расходы  принимаются
   пропорционально   объему   средств,  полученных   от   коммерческой
   деятельности,  в  общей  сумме доходов, включая  средства  целевого
   финансирования.
       При   определении   указанной  пропорции  в  составе   доходов,
   полученных  от коммерческой деятельности, внереализационные  доходы
   не учитываются.
       В  целях налогообложения расходы по оплате коммунальных  услуг,
   услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-
   управленческого  персонала (далее - коммунальные и  другие  услуги)
   принимаются  в пределах сумм, определенных исходя из доли  доходов,
   полученных  от  реализации  товаров, работ,  услуг  в  общей  сумме
   доходов,   включая  доходы,  выделяемые  бюджетному  учреждению   в
   размере  лимитов  бюджетных обязательств, за  отчетный  (налоговый)
   период.
       Для  определения суммы расходов по оплате коммунальных и других
   услуг,  которые  могут  быть отнесены к  расходам  по  коммерческой
   деятельности,  из  фактической  суммы  произведенных  расходов   на
   указанные  цели  за  отчетный (налоговый) период исключается  сумма
   таких  расходов в размере лимитов бюджетных обязательств  по  смете
   доходов и расходов бюджетного учреждения.
       Определенная  в указанном порядке сумма сравнивается  с  суммой
   таких расходов, определенной исходя из доли доходов, полученных  от
   реализации  товаров,  работ,  услуг  в  общей  сумме  доходов.  При
   налогообложении  доходов  бюджетного  учреждения,   полученных   от
   коммерческой   деятельности,   принимается   сумма   расходов    по
   коммунальным и другим услугам в размере, не превышающем  предельной
   суммы расходов, определяемой в рассмотренном выше порядке.
   
       Примеры:
   
   ----T----------------------------------T------------------------------------¬
   ¦ N ¦Показатели за отчетный (налоговый)¦              Варианты              ¦
   ¦п/п¦период нарастающим итогом с начала+---------T--------T--------T--------+
   ¦   ¦             года                 ¦    I    ¦   II   ¦   III  ¦   IV   ¦
   +---+----------------------------------+---------+--------+--------+--------+
   ¦   ¦      Доходы:                     ¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦  1¦  Доходы   в    размере    лимитов¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦бюджетных обязательств            ¦ 1000    ¦1000    ¦1000    ¦1000    ¦
   ¦   ¦                                  ¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦  2¦  Доходы,     полученные        от¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦коммерческой  деятельности    (без¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦внереализационных доходов)        ¦  300    ¦ 300    ¦ 300    ¦ 300    ¦
   ¦   ¦                                  ¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦  3¦  Общая сумма доходов (стр. 1    +¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦стр. 2)                           ¦ 1300    ¦1300    ¦1300    ¦1300    ¦
   ¦   ¦                                  ¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦  4¦  Доля  доходов  от   коммерческой¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦деятельности   в   общей     сумме¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦доходов - (стр. 2 : стр. 3)       ¦    0,231¦   0,231¦   0,231¦   0,231¦
   ¦   ¦                                  ¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦  Расходы:                        ¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦  5¦  Фактические  расходы  по  оплате¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦коммунальных,    услуг      связи,¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦транспортных     расходов       по¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦обслуживанию      административно-¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦управленческого    персонала     -¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦всего                             ¦  150    ¦ 150    ¦ 150    ¦ 150    ¦
   ¦   ¦  в том числе:                    ¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦  6¦   - расходы  в   размере  лимитов¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦бюджетных обязательств            ¦  120    ¦ 100    ¦  -     ¦ 150    ¦
   ¦   ¦                                  ¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦  7¦   - расходы,    относящиеся     к¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦коммерческой деятельности         ¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦     (стр. 5 - стр. 6)            ¦   30    ¦  50    ¦ 150    ¦  -     ¦
   ¦   ¦                                  ¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦  8¦  Расходы       по          оплате¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦коммунальных услуг,  услуг  связи,¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦транспортных     расходов       по¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦обслуживанию      административно-¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦управленческого        персонала, ¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦определенные   исходя   из    доли¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦доходов       от      коммерческой¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦деятельности                  (без¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦внереализационных доходов)        ¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦     (стр. 5 x стр. 4)            ¦   35    ¦  35    ¦  35    ¦  -     ¦
   ¦   ¦                                  ¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦  9¦  Расходы       по          оплате¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦коммунальных услуг,  услуг  связи,¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦транспортных     расходов       по¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦обслуживанию      административно-¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦управленческого         персонала,¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦принимаемые       для        целей¦         ¦        ¦        ¦        ¦
   ¦   ¦налогообложения                   ¦   30    ¦  35    ¦  35    ¦  -     ¦
   L---+----------------------------------+---------+--------+--------+---------
   
       Расходы по оплате коммунальных и других услуг, определенные  по
   строке  9 примеров, принимаются для целей налогообложения в составе
   прочих расходов, связанных с реализацией товаров, работ, услуг.
       Конец примера.
   
       Централизованными  бухгалтериями  налоговый  учет   доходов   и
   расходов,  полученных (произведенных) от коммерческой деятельности,
   ведется  по каждому бюджетному учреждению (независимо от наличия  у
   таких   учреждений  расчетных  или  иных  счетов),   обслуживаемому
   указанной бухгалтерией.
   
                              5. Расходы
   
       Для   целей  налогообложения  принимаются  расходы,  отвечающие
   требованиям,  предусмотренным пунктом 1 статьи 252 НК  РФ.  Расходы
   должны  быть обоснованными и документально подтвержденными,  и  при
   этом  произведены для осуществления деятельности,  направленной  на
   получение  дохода. При этом под обоснованными расходами  понимаются
   экономически  оправданные  затраты,  оценка  которых   выражена   в
   денежной  форме.  Под экономически оправданными  расходами  следует
   понимать   затраты,   обусловленные   целями   получения   доходов,
   удовлетворяющие  принципу рациональности и  обусловленные  обычаями
   делового оборота.
       Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты,
   подтвержденные   документами,   оформленными   в   соответствии   с
   законодательством   Российской   Федерации.   Порядок    оформления
   документов     предусмотрен    нормативными    правовыми     актами
   соответствующих   органов   исполнительной   власти,   которым    в
   соответствии     с    законодательством    Российской     Федерации
   предоставлено   право  утверждать  порядок  составления   и   формы
   первичных документов, которыми оформляются хозяйственные операции.
       Расходы,  учитываемые  для  целей налогообложения,  делятся  на
   расходы,    связанные   с   производством    и    реализацией,    и
   внереализационные расходы.
       Следует  учесть, что в соответствии с главой 25 НК РФ  перечень
   расходов,  учитываемых  для  целей  налогообложения,  не   является
   закрытым.  Таким образом, для того, чтобы учесть расходы, возникшие
   у  налогоплательщика  при осуществлении деятельности,  направленной
   на  получение дохода, указанные расходы должны отвечать  принципам,
   предусмотренным в пункте 1 статьи 252 НК РФ. Следует также иметь  в
   виду,  что  предусмотрен специальный перечень расходов, который  не
   учитывается  для  целей налогообложения даже  при  соблюдении  этих
   условий.  Данный  перечень  предусмотрен  статьей  270  НК   РФ   и
   прокомментирован    в    разделе   5.6    настоящих    Методических
   рекомендаций.
       При  этом  согласно  статье  253 НК  РФ  расходы,  связанные  с
   производством  и  реализацией,  классифицируются   и   делятся   на
   определенные  группы  расходов, которые  по-разному  учитываются  в
   расходах  текущего  периода. Подобная группировка прокомментирована
   в разделе 6 настоящих Методических рекомендаций.
       Все   расходы,   связанные  с  производством   и   реализацией,
   подразделяются на следующие элементы:
       Материальные расходы;
       Расходы на оплату труда;
       Амортизационные отчисления;
       Прочие расходы.
   
                       5.1. Материальные расходы
   
       При  применении  статьи  254  НК  РФ  затраты  на  приобретение
   спецодежды,  спецобуви и других средств индивидуальной  защиты,  не
   являющихся   амортизируемым  имуществом,  учитываются   в   составе
   материальных  расходов  только  в  том  случае,  если  обязательное
   применение  спецодежды,  спецобуви и других средств  индивидуальной
   защиты     работниками    конкретной    профессии     предусмотрено
   законодательством Российской Федерации.
       Статьей  221  ТК РФ установлено, что на работах  с  вредными  и
   (или)  опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых  в
   особых   температурных  условиях  или  связанных  с   загрязнением,
   работникам  выдаются бесплатно по установленным нормам  специальная
   одежда, специальная обувь и другие средства индивидуальной защиты.
       Согласно пункту 2 статьи 14 Федерального закона от 17.07.1999 N
   181-ФЗ   "Об   основах   охраны  труда  в   Российской   Федерации"
   работодатель  обязан  обеспечить приобретение за  счет  собственных
   средств  и  выдачу специальной одежды, специальной обуви  и  других
   средств  индивидуальной защиты, смывающих и обезвреживающих средств
   в  соответствии  с  установленными нормами работникам,  занятым  на
   работах  с  вредными  или  опасными условиями  труда,  а  также  на
   работах,  выполняемых в особых температурных условиях или связанных
   с загрязнением.
       Типовые нормы бесплатной выдачи специальной одежды, специальной
   обуви  и  других средств индивидуальной защиты работникам  сквозных
   профессий   и   должностей  всех  отраслей   экономики   утверждены
   Постановлением  Минтруда России от 30.12.1997 N 69  (с  изменениями
   от  17.12.2001),  а  также иными постановлениями  Минтруда  России,
   утвердившими    типовые   отраслевые   нормы   бесплатной    выдачи
   специальной   одежды,   специальной   обуви   и   других    средств
   индивидуальной  защиты  работникам  соответствующих  отраслей.  При
   этом   Постановлением   Минтруда  России   от   18.12.1998   N   51
   (зарегистрирован в Минюсте России от 05.02.1999 N 1700)  утверждены
   правила  обеспечения  работников специальной  одеждой,  специальной
   обувью и другими средствами индивидуальной защиты.
       При учете расходов на приобретение энергии основанием для учета
   данной   хозяйственной   операции   будет   являться   договор    с
   энергоснабжающей организацией, заключенный в соответствии с  ГК  РФ
   (либо     иной     документ,    например,    счет,    предъявленный
   налогоплательщику),  отражающий поставку  электроэнергии  и  других
   видов энергии.
       В аналогичном порядке учитываются расходы по приобретению воды.
       При    этом    указанные   расходы   должны   быть   обоснованы
   технологическим  процессом.  В случае  перерасхода  электроэнергии,
   превышения  норм потребления воды, не обусловленных технологическим
   процессом, затраты следует считать экономически неоправданными.
       Товарно-материальные   ценности   (материально-производственные
   запасы), включаемые в состав материальных расходов, учитываются  по
   стоимости, формируемой путем суммирования всех расходов,  связанных
   с  приобретением  этого  имущества, включая  транспортные  расходы.
   Порядок    формирования    стоимости   материально-производственных
   запасов  аналогичен  порядку формирования первоначальной  стоимости
   основных    средств,   разъясненных   в   разделе   5.3   настоящих
   Методических   рекомендаций.  При  этом,  если  указанные   расходы
   связаны   с  приобретением  различных  партий,  групп  материально-
   производственных   запасов,  организация   распределяет   указанные
   расходы  пропорционально  стоимости этих видов  имущества  либо  по
   иным  экономически обоснованным принципам распределения, заявленным
   налогоплательщиком в учетной политике.
       Не   учитываются   в  первоначальной  стоимости   приобретаемых
   материально-производственных  запасов  суммы  налогов,   подлежащих
   вычету, либо включаемые в расходы в соответствии с НК РФ. В  данном
   случае  подразумеваются  налоги, уплаченные налогоплательщиком  при
   приобретении   материально-производственных   запасов   и   которые
   согласно  соответствующим  статьям  НК  РФ  подлежат  вычету  (НДС,
   акцизы)  либо включаются в состав расходов (НДС). В соответствии  с
   пунктом   5   статьи  170  НК  РФ  банки,  страховые   организации,
   негосударственные пенсионные фонды имеют право включать в  затраты,
   принимаемые  к  вычету  при  исчислении налога  на  прибыль,  суммы
   налога   на   добавленную  стоимость,  уплаченные  поставщикам   по
   приобретаемым товарам (работам, услугам).
       В состав материальных расходов также включаются технологические
   потери  и  потери  от  недостачи  и  (или)  порчи  при  хранении  и
   транспортировке  товарно-материальных  ценностей  в  пределах  норм
   естественной убыли. Нормы естественной убыли могут быть учтены  для
   целей  налогообложения только в том случае, если они  утверждены  в
   порядке,   установленном   Правительством   Российской   Федерации.
   Указанный  порядок Правительством Российской Федерации по состоянию
   на 01.11.2002 не установлен.
       Потери   от   недостачи   и  (или)   порчи   при   хранении   и
   транспортировке     (естественная    убыль)    товарно-материальных
   ценностей  обусловлены  физико-химическими  характеристиками   этих
   ценностей.
       К  естественной  убыли  не относятся технологические  потери  и
   потери от брака, а также потери товарно-материальных ценностей  при
   их  хранении  и  транспортировке, вызванные  нарушением  требований
   стандартов,   технических   и   технологических   условий,   правил
   технической эксплуатации и повреждением тары.
       Технологические потери при производстве и (или) транспортировке
   вызываются,    в    частности,   эксплуатационными   (техническими)
   характеристиками  оборудования, используемого  при  производстве  и
   (или) транспортировке товаров.
       Натуральные показатели, характеризующие технологические потери,
   возникающие  при  ведении  конкретного  технологического  процесса,
   должны  быть  обоснованы  и документально  подтверждены.  При  этом
   технологические  потери учитываются в уменьшение налоговой  базы  в
   составе  оценки  стоимости  материальных  расходов,  переданных   в
   производство.
   
                     5.2. Расходы на оплату труда
   
       Оплата  труда в соответствии со статьей 129 ТК РФ - это система
   отношений,  связанных с обеспечением установления  и  осуществления
   работодателем  выплат  работникам  за  их  труд  в  соответствии  с
   законами,   иными  нормативными  правовыми  актами,   коллективными
   договорами,   соглашениями,  локальными   нормативными   актами   и
   трудовыми договорами.
       Понятия  коллективного договора, соглашения, трудового договора
   приведены в ТК РФ.
       При  применении положений статьи 255 НК РФ необходимо учитывать
   следующее.
       При  осуществлении расходов в соответствии с пунктом  7  статьи
   255  НК  РФ  следует  учитывать  понятие  иждивенца,  установленное
   статьей 179 ТК РФ.
       В   составе   расходов  учитываются  денежные  компенсации   за
   неиспользованный     отпуск    в    соответствии     с     трудовым
   законодательством  Российской  Федерации.  Порядок   предоставления
   отпуска и замены его денежной компенсацией определен главой  19  ТК
   РФ.   Статьей  126  ТК  РФ  допускается  по  письменному  заявлению
   работника  замена  части отпуска, превышающей 28 календарных  дней,
   денежной   компенсацией.  Замена  отпуска   денежной   компенсацией
   беременным женщинам и работникам в возрасте до восемнадцати лет,  а
   также  работникам, занятым на тяжелых работах и работах с  вредными
   и   (или)   опасными  условиями  труда,  не  допускается.   Расходы
   организации по выдаче денежных компенсаций взамен части  ежегодного
   оплачиваемого отпуска включаются в состав расходов по оплате  труда
   и  учитываются для целей налогообложения прибыли наряду с расходами
   на   выплату  заработной  платы  в  месяце,  в  котором  происходит
   начисление денежной компенсации.
       При выполнении работ вахтовым методом следует руководствоваться
   Постановлением  Госкомитета СССР по труду  и  социальным  вопросам,
   Секретариата ВЦСПС, Минздрава СССР от 31 декабря 1987 г. N  794/33-
   82 в части, не противоречащей ТК РФ.
       Следует  обратить  внимание, что пунктом 21 статьи  270  НК  РФ
   предусмотрено,  что  в составе расходов, не учитываемых  для  целей
   налогообложения   прибыли,  отражаются  расходы   на   любые   виды
   вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам,  помимо
   вознаграждений,  выплачиваемых  на  основании  трудовых   договоров
   (контрактов).
       Таким  образом, расходы на оплату труда должны учитываться  для
   целей  налогообложения  прибыли только в  том  случае,  если  нормы
   коллективного  договора,  правил внутреннего  трудового  распорядка
   организации,  положений  о премировании и  (или)  других  локальных
   нормативных  актов,  принятых организацией, отражены  в  конкретном
   трудовом  договоре, заключаемом между работодателем  и  работником.
   Требования,  предъявляемые к трудовым договорам, заключаемым  между
   работником и работодателем, предусмотрены разделом 3 ТК РФ.
       При  этом  в  трудовом договоре допускаются (кроме существенных
   условий   трудового   договора)  ссылки  на   нормы   коллективного
   договора,  правила  внутреннего трудового  распорядка  организации,
   положения  о  премировании  и  (или) других  локальных  нормативных
   актов  без  конкретной их расшифровки в трудовом договоре.  В  этом
   случае  будет  считаться, что указанные локальные нормативные  акты
   будут распространяться на конкретного работника.
       Соответственно,   если  в  трудовой  договор,   заключенный   с
   конкретным   работником,  не  включены  те  или  иные   начисления,
   предусмотренные   в  упомянутых  коллективном  договоре   и   (или)
   локальных  нормативных  актах, либо на них  нет  ссылок,  то  такие
   начисления   не   могут  быть  приняты  для  целей  налогообложения
   прибыли.
       Надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в
   том  числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам  за
   работу  в  тяжелых природно-климатических условиях, производимые  в
   соответствии  с  законодательством Российской  Федерации,  а  также
   надбавки,  предусмотренные законодательством  Российской  Федерации
   за   непрерывный   стаж  работы  в  районах   Крайнего   Севера   и
   приравненных  к  ним  местностях, в  районах  европейского  Севера,
   учитываются  в  составе  расходов  на  оплату  труда  в   размерах,
   предусмотренных трудовым договором.
       Если  работник  до 1 февраля 2002 г. был принят на  работу  без
   заключения  трудового договора, то документ, на основании  которого
   он  был  принят  на  работу,  следует  рассматривать  как  трудовой
   договор.
       Следует   учесть,  что  перечень  расходов  по  оплате   труда,
   учитываемых   для   целей  налогообложения  прибыли,   предусмотрен
   статьей 255 НК РФ и состав расходов, изложенный в пунктах  1  -  25
   данной статьи, не является исчерпывающим.
       В то же время ряд расходов, осуществляемых в пользу работника и
   предусмотренных  в  трудовых или коллективных договорах,  не  может
   быть  учтен в целях налогообложения прибыли. Это касается расходов,
   предусмотренных, в частности, в пунктах 23 - 29 статьи 270 НК РФ.
       В связи с тем, что для целей налогообложения прибыли признаются
   любые  начисления  работникам,  связанные  с  режимом  работы   или
   условиями  труда,  расходы налогоплательщика по  содержанию  членов
   семьи (компенсации расходов) работника (за исключением расходов  на
   оплату    проезда   неработающим   членам   семьи   (мужу,    жене,
   несовершеннолетним   детям)  к  месту  использования   отпуска   на
   территории    Российской   Федерации   и   обратно    в    порядке,
   предусмотренном  законодательством  Российской  Федерации)  и  иные
   аналогичные расходы для целей налогообложения не учитываются.
   
          5.2.1. Расходы по добровольному личному страхованию
   
       Перечень  расходов  по  добровольному  личному  страхованию   и
   определение  предельных сумм, учитываемых в  уменьшение  полученных
   доходов, предусмотрены пунктом 16 статьи 255 НК РФ.
       Для   признания  суммы  платежей  (взносов)  работодателей   по
   договорам  добровольного страхования (договорам  негосударственного
   пенсионного  обеспечения),  заключенным  в  пользу  работников   со
   страховыми организациями (негосударственными пенсионными  фондами),
   расходами,  уменьшающими  налоговую  базу  по  прибыли,  достаточно
   наличие   договора   страхования  (договора   о   негосударственном
   пенсионном обеспечении), отвечающего требованиям пункта  16  статьи
   255   НК   РФ,   наличие  документов,  подтверждающих   их   уплату
   налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде.
       Личное  страхование  работников  организации  осуществляется  в
   соответствии со статьями 934 и 970 ГК РФ.
   
       Пример.
       Организация, уплачивающая ежемесячные авансовые платежи  исходя
   из  фактической  прибыли,  заключила 8  января  2002  года  договор
   добровольного медицинского страхования своих сотрудников на  1  год
   (по  условиям  договора  год  равен  365  дней).  Страховая  премия
   уплачена  единовременно 11 января 2002 года в размере 12 тыс.  руб.
   Договор  страхования вступает в силу с момента поступления денежных
   средств страховщику.
       Поскольку договор страхования приходится на несколько  отчетных
   периодов  и  по  условию  договора  страхования  страховой   платеж
   уплачен   единовременно,  то  расходы  по  страхованию   признаются
   равномерно  в  течение срока действия договора, согласно  пункту  6
   статьи 272 НК РФ.
       Ежемесячно расходы по страхованию составляют:
       12 тыс. руб. : 12 = 1 тыс. руб.
       Поскольку  договор  страхования жизни начинается  не  с  начала
   месяца,  то затраты, приходящиеся на январь 2002 года,  -  21  день
   будут рассчитываться следующим образом:
       1000 : 31 x 21 = 677 руб.
       Аналогичная ситуация возникает и в январе 2003 года.
       Затраты,  приходящиеся на январь 2003 года,  -  10  дней  будут
   составлять: 1000 : 31 x 10 = 323 руб.
   
   --------------T-------T----------T-----------T----------T--------¬
   ¦   Период    ¦Расходы¦Предельный¦Равномерные¦Признанные¦Расходы ¦
   ¦             ¦на оп- ¦размер    ¦расходы по ¦ расходы, ¦на опла-¦
   ¦             ¦лату   ¦затрат по ¦доброволь- ¦   руб.   ¦ту тру- ¦
   ¦             ¦труда в¦доброволь-¦ному меди- ¦          ¦да, все-¦
   ¦             ¦руб.   ¦ному меди-¦цинскому   ¦          ¦го, руб.¦
   ¦             ¦без    ¦цинскому  ¦страхова-  ¦          ¦        ¦
   ¦             ¦учета  ¦страхова- ¦нию, руб.  ¦          ¦        ¦
   ¦             ¦затрат ¦нию (3% от¦           ¦          ¦        ¦
   ¦             ¦по     ¦расходов  ¦           ¦          ¦        ¦
   ¦             ¦страхо-¦на оплату ¦           ¦          ¦        ¦
   ¦             ¦ванию  ¦труда),   ¦           ¦          ¦        ¦
   ¦             ¦       ¦руб.      ¦           ¦          ¦        ¦
   +-------------+-------+----------+-----------+----------+--------+
   ¦Январь       ¦ 100000¦      3000¦        677¦       677¦  100677¦
   +-------------+-------+----------+-----------+----------+--------+
   ¦Январь      -¦ 200000¦      6000¦       1677¦      1677¦  201677¦
   ¦Февраль      ¦       ¦          ¦           ¦          ¦        ¦
   +-------------+-------+----------+-----------+----------+--------+
   ¦Январь - Март¦ 300000¦      9000¦       2677¦      2677¦  302677¦
   +-------------+-------+----------+-----------+----------+--------+
   ¦Январь      -¦ 400000¦     12000¦       3677¦      3677¦  403677¦
   ¦Апрель       ¦       ¦          ¦           ¦          ¦        ¦
   +-------------+-------+----------+-----------+----------+--------+
   ¦Январь - Май ¦ 500000¦     15000¦       4677¦      4677¦  504677¦
   +-------------+-------+----------+-----------+----------+--------+
   ¦Январь - Июнь¦ 600000¦     18000¦       5677¦      5677¦  605677¦
   +-------------+-------+----------+-----------+----------+--------+
   ¦Январь - Июль¦ 700000¦     21000¦       6677¦      6677¦  706677¦
   +-------------+-------+----------+-----------+----------+--------+
   ¦Январь      -¦ 800000¦     24000¦       7677¦      7677¦  807677¦
   ¦Август       ¦       ¦          ¦           ¦          ¦        ¦
   +-------------+-------+----------+-----------+----------+--------+
   ¦Январь      -¦ 900000¦     27000¦       8677¦      8677¦  908677¦
   ¦Сентябрь     ¦       ¦          ¦           ¦          ¦        ¦
   +-------------+-------+----------+-----------+----------+--------+
   ¦Январь      -¦1000000¦     30000¦       9677¦      9677¦ 1009677¦
   ¦Октябрь      ¦       ¦          ¦           ¦          ¦        ¦
   +-------------+-------+----------+-----------+----------+--------+
   ¦Январь      -¦1100000¦     33000¦      10677¦     10677¦ 1110677¦
   ¦Ноябрь       ¦       ¦          ¦           ¦          ¦        ¦
   +-------------+-------+----------+-----------+----------+--------+
   ¦Январь      -¦1200000¦     36000¦      11677¦     11677¦ 1211677¦
   ¦Декабрь      ¦       ¦          ¦           ¦          ¦        ¦
   +-------------+-------+----------+-----------+----------+--------+
   ¦Январь       ¦ 115000¦      3450¦        323¦       323¦  115323¦
   ¦следующего   ¦       ¦          ¦           ¦          ¦        ¦
   ¦года         ¦       ¦          ¦           ¦          ¦        ¦
   +-------------+-------+----------+-----------+----------+--------+
   ¦Итого        ¦       ¦          ¦      12000¦     12000¦        ¦
   L-------------+-------+----------+-----------+----------+---------
   
       Конец примера.
   
                    5.3. Амортизационные отчисления
   
       Для  отнесения  объектов  основных  средств  к  амортизируемому
   имуществу  в  соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ  необходимо
   выполнение нескольких условий.
       1.   В   качестве  основного  условия  отнесения  имущества   к
   амортизируемому    является    принадлежность    этого    имущества
   налогоплательщику   на   праве   собственности,   приобретенном   в
   установленном законом порядке.
       Исключение  составляет  лизинговое  имущество,  числящееся   на
   балансе лизингополучателя.
       Для унитарных предприятий (статья 113 ГК РФ) определено, что  к
   амортизируемому  имуществу также относится имущество,  закрепленное
   за  предприятием на праве оперативного управления  (статья  115  ГК
   РФ)   или  хозяйственного  ведения  (статья  114  ГК  РФ).  ГК   РФ
   предусмотрено,   что   в   хозяйственное  ведение   и   оперативное
   управление имущество передается только унитарным предприятиям.
       2.  Основные  средства  должны  использоваться  для  извлечения
   дохода (для производства и реализации продукции (работ, услуг)  или
   для управления организацией).
       В случаях, предусмотренных пунктом 3 статьи 256 НК РФ, основные
   средства исключаются из состава амортизируемого имущества.
       3.  Первоначальная стоимость имущества должна быть более 10 000
   руб.   и   срок   полезного   использования   более   12   месяцев.
   Первоначальная  стоимость  амортизируемого  имущества  определяется
   как  сумма  расходов на его приобретение, сооружение, изготовление,
   доставку  и  доведение  до состояния, в котором  оно  пригодно  для
   использования,   за   исключением  сумм  возмещаемых   налогов,   в
   частности,  возмещаемого в соответствии с нормами главы  21  НК  РФ
   налога    на    добавленную   стоимость.    Порядок    формирования
   первоначальной   стоимости  амортизируемого   имущества   определен
   статьей  257  НК  РФ. В случае, если при сооружении,  изготовлении,
   доставке   и   доведении   объекта  до  состояния,   пригодного   к
   эксплуатации,  налогоплательщик  использует  сырье,  комплектующие,
   полуфабрикаты  и иные материальные ценности или потребляет  работы,
   услуги  собственного  производства (то  есть  использует  для  этих
   целей   часть  товарной  продукции  или  работы,  услуги,   которые
   одновременно  оказываются на сторону), то  оценка  этой  продукции,
   результатов   этих   работ  или  услуг  собственного   производства
   осуществляется исходя из оценки готовой продукции (работ, услуг)  в
   соответствии со статьей 319 НК РФ.
       При  отнесении  к  амортизируемому имуществу объектов  основных
   средств, введенных в эксплуатацию до 01.01.2002, необходимо  учесть
   восстановительную стоимость с учетом 30% ограничения по  увеличению
   восстановительной    стоимости    при    переоценке,     проводимой
   организацией  в  2001  году.  Если указанная  стоимость  составляет
   более  10  000  руб., подобные объекты относятся к  амортизируемому
   имуществу.  Для  отнесения  имущества  к  амортизируемому   степень
   износа   основного  средства  значения  не  имеет.  Если   основное
   средство  было  приобретено в 2001 году,  то  дооценка  (увеличение
   стоимости),   осуществленная   в  2001   году,   для   формирования
   восстановительной   стоимости   подобных   объектов    для    целей
   налогообложения не учитывается.
   
       Пример.
       1.  Восстановительная стоимость основного средства по состоянию
   на   01.01.2001   составляла  100  тыс.  руб.  Сумма   амортизации,
   начисленной  по  состоянию на 01.01.2002, составила  60  тыс.  руб.
   Организация,   осуществив   переоценку,  довела   восстановительную
   стоимость  данного  объекта до 150 тыс.  руб.,  и,  соответственно,
   начисленная   амортизация  составила  90  тыс.   руб.   Для   целей
   налогообложения принимается восстановительная стоимость  в  размере
   130  тыс. руб. (100 тыс. + 100 тыс. x 30%), а амортизация - 78 тыс.
   руб. (60 тыс. + 60 тыс. x 30%).
       Если бы восстановительная стоимость на 01.01.2002 составила  бы
   120  тыс. руб. (то есть переоценка осуществлена на 20%), то она  бы
   и  учитывалась для целей налогообложения, амортизация в этом случае
   составила бы 72 тыс. руб. (60 тыс. + 60 тыс. x 20%).
       2.  В  2001  году  осуществлены работы по модернизации  объекта
   основных   средств,   восстановительная   стоимость   которого   по
   состоянию на 01.01.2001 составляла 100 тыс. руб. и которые  привели
   к  новой  стоимости в 120 тыс. руб. Сумма амортизации,  начисленной
   по  состоянию  на  01.01.2002, составила  70  тыс.  руб.  Указанный
   объект  переоценен  по состоянию на 01.01.2002, и восстановительная
   стоимость  составила 160 тыс. руб. Для целей налогообложения  будет
   приниматься  восстановительная стоимость в размере  150  тыс.  руб.
   (120  тыс. руб. (стоимость, которая переоценивается) + 100  тыс.  х
   30%  (предельная величина переоценки, которая может быть учтена для
   налогообложения)).  Амортизация,  которая  будет  приниматься   при
   определении   остаточной   стоимости,   учитываемой    для    целей
   налогообложения, составит 87,5 тыс. руб. ((150 тыс. / 120  тыс.)  х
   70 тыс.).
       Конец примера.
   
       Первоначальная стоимость объекта основных средств  собственного
   производства  определяется на базе прямых  расходов  как  стоимость
   готовой  продукции, определяемой в соответствии со статьей  319  НК
   РФ  (например,  при использовании в организации на производственные
   цели    автомобиля   собственного   производства,    изготовленного
   налогоплательщиком).   При   изготовлении   (сооружении)    объекта
   основных  средств хозспособом формирование первоначальной стоимости
   этого  объекта  осуществляется в общеустановленном  порядке,  путем
   суммирования  всех  расходов, связанных с  сооружением  объекта,  и
   доведением до состояния, пригодного к эксплуатации.
       Расходы,   для   учета  которых  в  целях  исчисления   прибыли
   установлен  особый  порядок,  в  первоначальную  стоимость  объекта
   основных  средств не включаются. Например, расходы  по  страхованию
   имущества   (статья  263  НК  РФ),  проценты  по  кредитам   банка,
   полученного  на  приобретение основного средства, суммовые  разницы
   (внереализационные расходы).
       Основные средства, полученные в виде взноса (вклада) в уставный
   капитал   организации,  в  целях  налогообложения  принимаются   по
   остаточной  стоимости  полученного в  качестве  вклада  в  уставный
   капитал  объекта основных средств, которая определяется  по  данным
   налогового учета у передающей стороны.
       Если  организация в условиях действия главы 25 НК РФ  вводит  в
   эксплуатацию  объект  основных  средств,  капитальные  вложения  по
   которому   производились   еще  до  2002   года,   то   в   составе
   первоначальной   стоимости  учитывается   вся   сумма   фактических
   расходов, понесенных налогоплательщиком до 2002 года, отраженная  в
   соответствии    с    действовавшими   до   2002   года    правилами
   бухгалтерского учета на счете учета капитальных вложений.
       При  безвозмездном  получении  объектов  основных  средств   их
   первоначальная стоимость формируется как сумма дохода,  признанного
   налогоплательщиком  в составе внереализационных  доходов  (пункт  8
   статьи  250  НК  РФ),  и  расходов налогоплательщика,  связанных  с
   доведением этого объекта до состояния, пригодного к эксплуатации.
       Не  начисляется амортизация по объектам, указанным в  пункте  2
   статьи 256 НК РФ.
       При применении данного пункта следует учесть следующее.
       Понятие  бюджетной  организации дано в  разделе  4.1  настоящих
   Методических рекомендаций.
       При   приобретении   (создании)  имущества   с   использованием
   бюджетных  средств целевого финансирования амортизация  начисляется
   на     стоимость     имущества,     приобретенного     (созданного)
   налогоплательщиком за счет собственных средств.
       Под  иным  аналогичным  целевым  финансированием  (подпункт  4)
   следует  понимать полученные налогоплательщиком, не  учитываемые  у
   него   в  момент  получения  в  качестве  доходов  при  определении
   налоговой   базы   средства  целевого  финансирования   и   целевые
   поступления, определенные, соответственно, подпунктом 14  пункта  1
   и  пунктом 2 статьи 251 НК РФ, а также средства, полученные в  виде
   безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном  Законом
   N 95-ФЗ.
       Согласно  статье 259 НК РФ начисление амортизации  производится
   исходя    из    срока   полезного   использования,    определяемого
   налогоплательщиком в соответствии со статьей 258 НК РФ.
       Срок полезного использования определяется налогоплательщиком на
   дату  ввода  в  эксплуатацию объекта основных  средств  в  пределах
   сроков,     установленных    Классификацией    основных    средств,
   утвержденной  Постановлением Правительства Российской Федерации  от
   01.01.2002  N 1. При этом дополнительного обоснования  выбора  того
   или  иного конкретного срока эксплуатации, принятого для объекта  в
   рамках установленных амортизационной группой сроков, не требуется.
       Если   основное  средство  не  поименовано  ни   в   одной   из
   амортизационных   групп,   установленных  Классификацией   основных
   средств,   то   налогоплательщик   устанавливает   срок   полезного
   использования на основании рекомендаций завода-изготовителя  или  в
   соответствии      с     техническими     условиями.      Применение
   налогоплательщиком   в   целях   исчисления   амортизации   сроков,
   установленных самостоятельно, законодательством о налогах и  сборах
   не предусматривается.
       Амортизация по объектам основных средств исчисляется исходя  из
   первоначальной    (остаточной)    стоимости,    срока     полезного
   использования   и   метода   начисления   амортизации,   выбранного
   налогоплательщиком из двух поименованных в статье 259 НК РФ.
       При   этом   по   основным  средствам,  относящимся   к   одной
   амортизационной группе, могут быть установлены как  различный  срок
   эксплуатации   по   каждому  объекту,  так   и   метод   начисления
   амортизации (линейный или нелинейный).
       Выбранный  организацией метод начисления амортизации  не  может
   быть изменен в течение всего периода начисления амортизации.
       При применении нелинейного метода месяцем, в котором остаточная
   стоимость  фиксируется как базовая, является  месяц,  следующий  за
   месяцем, в котором остаточная стоимость достигнет величины,  равной
   или меньшей 20 процентов от первоначальной стоимости.
       В  случае  принятия  налогоплательщиком  решения  о  применении
   повышенного коэффициента в соответствии с пунктом 7 статьи  259  НК
   РФ  для  отдельных единиц основных средств, работающих  в  условиях
   агрессивной  среды и (или) повышенной сменности,  следует  иметь  в
   виду,  что общий коэффициент по условиям работы не может быть более
   2.
       Если  в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности
   работает    основное    средство,   приобретаемое    (передаваемое)
   налогоплательщиком по лизингу, то налогоплательщик может  применять
   или   коэффициенты,  предусмотренные  по  договору   лизинга,   или
   повышающие  коэффициенты  по условиям эксплуатации  объекта.  Такой
   подход   определяется   требованием  указанной   нормы   применения
   коэффициентов  по  лизингу  и  по условиям  эксплуатации  только  к
   основной норме амортизации.
       При  этом  для  сторон  договора лизинга  транспортных  средств
   (легковых   автомобилей  и  пассажирских  микроавтобусов,   имеющих
   первоначальную  стоимость, соответственно, более 300  тыс.  руб.  и
   400  тыс.  руб.), повышающий коэффициент в размере, не  превышающем
   3, применяется одновременно с коэффициентом 0,5.
       Если   организация  заявила  в  учетной  политике   для   целей
   налогообложения  на  налоговый  период  о  применении   понижающего
   коэффициента, предусмотренного пунктом 10 статьи 259 НК РФ, то  она
   не   может   отказаться  от  его  использования  в  течение   всего
   налогового периода.
       По  основным средствам, введенным в эксплуатацию до 01.01.2002,
   в  соответствии со статьей 322 НК РФ амортизация начисляется исходя
   из   их   остаточной  стоимости  и  оставшегося   срока   полезного
   использования.
       При определении восстановительной стоимости и сумм амортизации,
   исходя  из  которых  определяется остаточная  стоимость  для  целей
   налогообложения, используются данные о восстановительной  стоимости
   и   суммах   амортизации,  числящихся  в  бухгалтерском   учете   и
   сформированных по правилам, действовавшим до 01.01.2002,  с  учетом
   ограничений,  установленных абзацем пятым пункта 1  статьи  257  НК
   РФ.
       Если  срок  фактической амортизации по состоянию на  01.01.2002
   превысил  срок  эксплуатации, установленный  налогоплательщиком  на
   основании  Классификации основных средств, то остаточная  стоимость
   таких  основных  средств подлежит включению  в  состав  расходов  в
   целях  налогообложения  равномерно в течение  срока,  определенного
   организацией самостоятельно, но не менее 84 месяцев.
       Следует  иметь  в  виду, что положения  статьи  259  НК  РФ  по
   отношению  к порядку начисления амортизации по основным  средствам,
   введенным  в эксплуатацию до 01.01.2002, применяются в соответствии
   с  пунктами 4 и 5 статьи 259 НК РФ только в части определения  норм
   амортизации.   При   этом   при   применении   нелинейного   метода
   организация  вправе  при достижении остаточной стоимости  основного
   средства  до  размера,  не  превышающего 20%  от  восстановительной
   стоимости  объекта основных средств, сформированной на  01.01.2002,
   с   учетом   ограничений,  предусмотренных  статьей  257   НК   РФ,
   предусмотреть  списание остаточной стоимости равномерно  в  течение
   оставшегося срока эксплуатации.
       Перечень нематериальных активов приведен в пункте 3 статьи  257
   НК РФ.
       Условия возникновения и порядок передачи имущественных прав  на
   объекты интеллектуальной собственности установлен Законами N  5351-
   1, N 3523-1, N 3517-1 и др.
       Амортизация  по объектам нематериальных активов  начисляется  в
   порядке,  установленном пунктами 1 - 6 статьи 259 НК РФ  исходя  из
   их   первоначальной  стоимости  и  срока  эксплуатации.  При   этом
   исключение  составляют случаи приобретения исключительных  прав  на
   программы для ЭВМ, стоимость которых составляет менее 10  000  руб.
   (срок  использования  которого  не  определен  сделкой).  Стоимость
   таких объектов на основании подпункта 26 пункта 1 статьи 264 НК  РФ
   подлежит единовременному учету в составе прочих расходов.
       Срок  использования  нематериального актива  должен  составлять
   более   12  месяцев.  При  этом  первоначальная  стоимость  объекта
   нематериальных активов для признания его амортизируемым  имуществом
   в  общем случае не имеет значения (пункт 1 статьи 256 НК РФ,  пункт
   3  статьи  257  НК  РФ). Однако следует обратить  внимание,  что  в
   соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 10 Закона  N  110-ФЗ  в
   составе нематериальных активов для начисления амортизации в  период
   после  01.01.2002 не должны числиться введенные в  эксплуатацию  до
   2002 года объекты исключительных прав стоимостью менее 10 000 руб.
       Первоначальная стоимость нематериальных активов, числящихся  на
   балансе  налогоплательщика по состоянию на 01.01.2002, определяется
   на  основе  данных  об  их первоначальной стоимости,  числящихся  в
   бухгалтерском учете и сформированных по правилам, действовавшим  до
   01.01.2002.
       Порядок   определения  срока  полезного  использования  объекта
   нематериальных  активов установлен пунктом  2  статьи  258  НК  РФ.
   Указанный  порядок  распространяется и  на  нематериальные  активы,
   введенные  в  эксплуатацию до 01.01.2002. То  есть  при  начислении
   амортизации   к   первоначальной   стоимости   применяются    нормы
   амортизации,  исчисленные исходя из сроков, установленных  согласно
   упомянутому пункту.
       Амортизация по объектам амортизируемого имущества начисляется и
   учитывается в целях налогообложения в уменьшение налоговой базы  до
   полного  списания  стоимости объекта  или  до  выбытия  объекта  из
   состава  амортизируемого  имущества по любым  основаниям  (продажа,
   ликвидация и т.п.).
       При   начислении  амортизации  по  амортизируемому   имуществу,
   введенному в эксплуатацию до 01.01.2002, следует иметь в виду,  что
   в  соответствии  с  пунктом  5 статьи 252  НК  РФ  суммы,  единожды
   отраженные  в  составе  расходов  налогоплательщиков,  не  подлежат
   повторному включению в состав его расходов.
       Если   организация  начисляет  амортизацию  по  амортизируемому
   имуществу   в  период,  когда  оно  не  используется  для   ведения
   деятельности   (то   есть   оно   не   исключается    из    состава
   амортизируемого  имущества), направленной на получение  дохода,  то
   суммы  начисленной амортизации не могут уменьшать размер  налоговой
   базы по налогу на прибыль.
       Амортизация  по  основным средствам, используемым  для  ремонта
   основных  средств,  для  освоения природных  ресурсов,  в  процессе
   ведения  НИОКР, и иным видам расходов, указанных в пункте 1  статьи
   253  НК  РФ, учитывается обособленно и включается в состав расходов
   по  указанным видам, которые учитываются в целях налогообложения  в
   специально  предусмотренном  порядке, в частности,  предусмотренном
   статьями 260, 261 и 262 НК РФ.
   
                5.4. Прочие и внереализационные расходы
   
       Расходы,   связанные   с  производством   и   реализацией,   за
   исключением  расходов,  отнесенных  к  соответствующим   элементам,
   описанным   в   разделах  5.1,  5.2,  5.3  настоящих   Методических
   рекомендаций, относятся к прочим расходам (статья 264 НК РФ).  Иные
   расходы,    осуществленные   налогоплательщиком,   не    являющиеся
   расходами,  связанными с производством и реализацией, но отвечающие
   требованиям  пункта 1 статьи 252 НК РФ, являются внереализационными
   (статья 265 НК РФ).
       При  возникновении  подобных видов расходов  следует  учитывать
   следующее.
       1. В состав расходов включаются все налоги и сборы, начисляемые
   организацией в соответствии с законодательством о налогах и  сборах
   (единый  социальный налог, налог на имущество и т.д.),  по  которым
   она   является   налогоплательщиком,  за  исключением   налога   на
   добавленную  стоимость,  акцизов, налога  с  продаж,  предъявленных
   налогоплательщиком  покупателю  (приобретателю)   товаров   (работ,
   услуг,  имущественных  прав), а также  сумм  налога  на  прибыль  и
   платежей   за  сверхнормативные  выбросы  загрязняющих  веществ   в
   окружающую  среду, которые не учитываются в целях  налогообложения.
   Основанием  для учета подобных расходов будут суммы,  отражаемые  в
   налоговых   декларациях  по  соответствующему  налогу,   подлежащие
   уплате  в  бюджет. Подобные расходы учитываются в том  периоде,  за
   который  представляются  расчеты  (декларации).  При  этом  следует
   иметь в виду, что не включаются в состав расходов, учитываемых  при
   исчислении налога на прибыль, налоги, уплачиваемые (начисленные)  в
   связи  с  осуществлением налогоплательщиком  специальных  налоговых
   режимов  либо  в  связи  с  осуществлением деятельности,  доходы  и
   расходы от которой не учитываются при исчислении налоговой базы  по
   налогу на прибыль.
       Налоги  и  сборы  учитываются  в  составе  расходов  для  целей
   налогообложения  вне  зависимости от того,  определен  ли  источник
   уплаты   подобных   налогов  и  сборов  в   законодательном   акте,
   устанавливающем порядок их уплаты.
       2.  Расходы  на  сертификацию продукции и услуг производятся  в
   порядке,  установленном Законом Российской Федерации от  10.06.1993
   N  5151-1  "О  сертификации продукции и услуг".  Указанные  расходы
   включаются в состав расходов текущего периода в течение  срока,  на
   который выдан сертификат (подпункт 2 пункт 1 статьи 264 НК РФ).
       3.  Суммы  портовых и аэродромных сборов, лоцманского  сбора  и
   иные  платежи  производятся  в соответствии  с  Кодексом  торгового
   мореплавания  Российской  Федерации, Кодексом  внутреннего  водного
   транспорта  Российской  Федерации,  Воздушным  кодексом  Российской
   Федерации,   другими  законодательными  и  нормативными   правовыми
   актами   Российской  Федерации  и  субъектов  Российской  Федерации
   (подпункт 4 пункт 1 статьи 264 НК РФ).
       4.   Охранная  деятельность  регулируется  Законом   Российской
   Федерации от 11.03.1992 N 2487-1 "О частной детективной и  охранной
   деятельности  в  Российской  Федерации",  Федеральным  законом   от
   21.12.1994  N  69-ФЗ "О пожарной безопасности", Законом  Российской
   Федерации  от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" (подпункт 6  пункт  1
   статьи 264 НК РФ).
       5.  В  соответствии со статьей 163 ТК РФ к нормальным  условиям
   труда,  в  частности,  относятся:  исправное  состояние  помещений,
   сооружений,   машин,  технологической  оснастки   и   оборудования;
   своевременное  обеспечение  технической  и  иной  необходимой   для
   работы     документацией;    надлежащее    качество     материалов,
   инструментов, иных средств и предметов, необходимых для  выполнения
   работы,  их своевременное предоставление работнику; условия  труда,
   соответствующие   требованиям   охраны   труда    и    безопасности
   производства.
       Список профессиональных заболеваний работников, которые вызваны
   исключительно   или  преимущественно  действием  вредных,   опасных
   веществ    и   производственных   факторов,   утвержден    Приказом
   Министерства    здравоохранения   и   медицинской    промышленности
   Российской  Федерации  от  14.03.1996 N 90  "О  порядке  проведения
   предварительных и периодических медицинских осмотров  работников  и
   медицинских регламентах допуска к профессии" (подпункт  7  пункт  1
   статьи 264 НК РФ).
       6.  Расходы, связанные с набором персонала, не учитываются  для
   целей  налогообложения,  если организация фактически  не  произвела
   набор   работников,  в  том  числе  и  в  результате   рассмотрения
   кандидатур,   представленных  специализированными   компаниями   по
   подбору  персонала.  Подобные  расходы  нельзя  рассматривать   как
   экономически   оправданные   расходы   и   учитывать   для    целей
   налогообложения (подпункт 8 пункт 1 статьи 264 НК РФ).
       7.  Порядок, предусмотренный в подпункте 9 пункта 1 статьи  264
   НК  РФ,  не  применяется  в организациях,  для  которых  доходы  от
   оказания  услуг  по  гарантийному ремонту и  обслуживанию  являются
   доходом  от  реализации услуг. Соответственно, расходы на  оказание
   услуг  по гарантийному ремонту и обслуживанию признаются расходами,
   связанными с производством и реализацией, и учитываются в  порядке,
   установленном  главой 25 НК РФ (подпункт 9 пункт 1  статьи  264  НК
   РФ).
       8.   Размер   арендных  платежей  и  порядок  их   перечисления
   устанавливаются  договором, заключенным  в  порядке,  установленном
   гражданским законодательством.
       В   случае,  если  договором  аренды  предусмотрено  возложение
   обязанности по ремонту на арендатора, расходы на ремонт  арендуемых
   объектов  основных средств, осуществленные арендатором,  включаются
   им в состав расходов в порядке, установленном статьей 260 НК РФ.
       Арендатор  также  учитывает в составе прочих расходов  расходы,
   связанные  с  оплатой коммунальных платежей и  (или)  услуг  связи,
   относящихся к помещениям (зданиям), полученным в аренду, а также  к
   средствам  связи,  используемым арендатором при своей  деятельности
   (подпункт 10 пункт 1 статьи 264 НК РФ).
       9.  При  учете  расходов,  связанных с командировками,  следует
   учесть,  что  подобные расходы принимаются в целях  налогообложения
   только  при  наличии  подтверждений  о  производственном  характере
   поездки (командировки).
       При   осуществлении  расходов  на  командировки  внутри  страны
   следует  учитывать, что порядок направления в командировки  изложен
   в  Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР, ВЦСПС от 07.04.1988 N
   62  "О  служебных командировках в пределах СССР" (подпункт 12 пункт
   1 статьи 264 НК РФ).
       10. Понятие "юридические услуги" носит обобщающий характер. Оно
   охватывает  значительный объем юридических  услуг,  оказываемых  на
   коммерческой  основе, т.е. за плату. Сюда относятся,  в  частности,
   правовое  консультирование по всем отраслям права; правовая  работа
   по  обеспечению  хозяйственной  и  иной  деятельности  предприятий,
   учреждений  и  организаций  любой  организационно-правовой   формы;
   представительство в судебных и других органах; правовая  экспертиза
   учредительных  и  иных  документов  юридических  лиц;   составление
   заявлений,  договоров, исков, соглашений, контрактов,  претензий  и
   других   документов,   имеющих  юридический  характер;   подбор   и
   систематизация  нормативных  актов,  составление  справочников   по
   юридическим  вопросам и т.д. (подпункт 14 пункт  1  статьи  264  НК
   РФ).
       11.   В  соответствии  со  статьей  22  Основ  законодательства
   Российской  Федерации  о  нотариате  от  11.02.1993  N  4462-1   за
   совершение  нотариальных действий, составление проектов документов,
   выдачу  копий  (дубликатов)  документов  и  выполнение  технической
   работы   нотариус,   работающий   в  государственной   нотариальной
   конторе,  взимает государственную пошлину по ставкам, установленным
   законодательством Российской Федерации.
       За  выполнение  действий, указанных в предыдущем абзаце,  когда
   для  них законодательными актами Российской Федерации предусмотрена
   обязательная  нотариальная  форма, нотариус,  занимающийся  частной
   практикой,  взимает  плату  по  тарифам,  соответствующим  размерам
   государственной    пошлины,    предусмотренной    за     совершение
   аналогичного  действия  в государственной нотариальной  конторе.  В
   других  случаях тариф определяется соглашением между физическими  и
   (или)   юридическими   лицами,   обратившимися   к   нотариусу,   и
   нотариусом.  В указанных размерах подобные расходы учитываются  для
   целей налогообложения (подпункт 16 пункт 1 статьи 264 НК РФ).
       12.   Перечни   почтовых,  телефонных   и   телеграфных   услуг
   установлены  Федеральным законом от 16.02.1995 N 15-ФЗ  "О  связи".
   Электрической связью (электросвязью) является всякая  передача  или
   прием знаков, сигналов, письменного текста, изображений, звуков  по
   проводной,  радио-, оптической и другим электромагнитным  системам.
   Почтовой  связью признается вид связи, представляющий собой  единый
   производственно-технологический     комплекс     технических      и
   транспортных  средств, обеспечивающий прием, обработку,  перевозку,
   доставку  (вручение)  почтовых отправлений, а  также  осуществление
   почтовых  переводов денежных средств (подпункт 25  пункт  1  статьи
   264 НК РФ).
       13.  При  определении  перечня услуг банков  следует  учитывать
   перечень  банковских операций, установленный статьей 5 Федерального
   закона  от  02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности"
   и иными законодательными актами.
       Следует  учитывать, что в состав прочих расходов,  связанных  с
   производством  и  реализацией, включаются расходы по  оплате  услуг
   банков,  если  они  связаны с производством и  реализацией  товаров
   (работ, услуг). В остальных случаях затраты по оплате услуг  банков
   учитываются  в  составе  внереализационных  расходов  (подпункт  25
   пункт 1 статьи 264 НК РФ).
       14. В соответствии с подпунктом 38 пункта 1 статьи 264 НК РФ  у
   организаций,  использующих труд инвалидов, в  которых  инвалиды  от
   общего   числа  работников  организации  составляют  не  менее   50
   процентов  и доля расходов на оплату труда инвалидов в расходах  на
   оплату труда не менее 25 процентов, к прочим расходам, связанным  с
   производством и (или) реализацией, относятся осуществленные  ими  в
   отчетном  (налоговом) периоде расходы в виде средств,  направленных
   на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов.
       При  этом  расходы  в  виде  средств,  направленных  указанными
   организациями,    использующими   труд    инвалидов,    на    цели,
   обеспечивающие социальную защиту инвалидов, не могут быть  включены
   в   расходы,   связанные  с  производством  и   (или)   реализацией
   подакцизных   товаров,   минерального   сырья,   других    полезных
   ископаемых  и иных товаров по перечню, определяемому Правительством
   Российской    Федерации   по   согласованию    с    общероссийскими
   организациями инвалидов, а также с оказанием посреднических  услуг,
   связанных  с  реализацией  таких  товаров,  минерального  сырья   и
   полезных ископаемых.
       Для  определения организацией, использующей труд инвалидов,  за
   отчетный  (налоговый)  период  удельного  веса  инвалидов  в  общей
   численности   работников  учитываются  среднесписочная  численность
   работников  организации  и среднесписочная  численность  инвалидов,
   определенные  в соответствии с пунктом 5 раздела II  Инструкции  по
   заполнению  организациями  сведений  о  численности  работников   и
   использовании    рабочего    времени    в    формах    федерального
   государственного    статистического    наблюдения,     утвержденной
   Постановлением Госкомстата России от 07.12.1998 N 121.
       Доля  расходов  на оплату труда инвалидов в общих  расходах  на
   оплату    труда    организации,   использующей   труд    инвалидов,
   определяется   как  отношение  суммы  расходов  на  оплату   труда,
   начисленной  за  отчетный (налоговый) период  инвалидам  списочного
   состава,  к  сумме  расходов  на  оплату  труда,  начисленной  всем
   работникам  списочного  состава  организации,  в  соответствии   со
   статьей 255 НК РФ.
       Целями социальной защиты инвалидов признаются улучшение условий
   труда  инвалидов,  создание  рабочих мест  для  инвалидов  (включая
   закупку   и  монтаж  оборудования  и  организацию  труда   рабочих-
   надомников),  обучение  (в  том числе новым  профессиям  и  приемам
   труда)   и   трудоустройство  инвалидов,  защита  прав  и  законных
   интересов  инвалидов,  мероприятия  по  их  реабилитации   (включая
   приобретение   и  обслуживание  технических  средств  реабилитации,
   собак-проводников,   путевок  в  санаторно-курортные   учреждения),
   обеспечение  инвалидам  равных  с другими  гражданами  возможностей
   (включая  транспортное обслуживание инвалидов,  организацию  отдыха
   детей-инвалидов)  в  соответствии  с  законодательством  Российской
   Федерации   о  социальной  защите  инвалидов,  включая  взносы   на
   содержание общественных организаций инвалидов.
       Организациями, использующими труд инвалидов, в прочие  расходы,
   связанные  с  производством и (или) реализацией, относятся  взносы,
   фактически   направленные  в  отчетном   (налоговом)   периоде   на
   содержание общественных организаций инвалидов.
       Общественной  организацией согласно статье  8  Закона  N  82-ФЗ
   является   основанное   на   членстве   общественное   объединение,
   созданное  на  основе  совместной  деятельности  для  защиты  общих
   интересов и достижения уставных целей объединившихся граждан.
       Законом   N  181-ФЗ  (статья  33)  общественными  организациями
   инвалидов  признаются организации, созданные инвалидами  и  лицами,
   представляющими  их  интересы,  в  целях  защиты  прав  и  законных
   интересов  инвалидов,  обеспечения им равных с  другими  гражданами
   возможностей  решения  задач  общественной  интеграции   инвалидов,
   среди членов которых инвалиды и их законные представители (один  из
   родителей,  усыновителей, опекунов или попечителей)  составляют  не
   менее 80 процентов.
       Взносы,  перечисленные  на  содержание  общественных  фондов  и
   общественных   объединений  других  организационно-правовых   форм,
   определенных  Законом  N  82-ФЗ,  союзам  общественных  организаций
   инвалидов   и  другим  некоммерческим  организациям  организациями,
   использующими  труд инвалидов, не могут включаться в состав  прочих
   расходов, связанных с производством и (или) реализацией.
       В  соответствии  с  подпунктом 39 пункта 1  статьи  264  НК  РФ
   учреждениями,   единственным   собственником   имущества    которых
   являются   общественные   организации  инвалидов,   осуществляющими
   наряду  с  ведением уставной деятельности и деятельность, связанную
   с  получением доходов от реализации, в прочие расходы, связанные  с
   производством   и  (или)  реализацией  (за  исключением   расходов,
   связанных с производством и (или) реализацией подакцизных  товаров,
   минерального  сырья, других полезных ископаемых и иных  товаров  по
   перечню,  определяемому  Правительством  Российской  Федерации   по
   согласованию с общероссийскими организациями инвалидов),  относятся
   расходы  в  виде  средств, фактически направленных ими  в  отчетном
   (налоговом)  периоде  на  осуществление деятельности  создавших  их
   общественных   организаций  инвалидов  и  на  цели,  обеспечивающие
   социальную защиту инвалидов.
       Статьей 120 ГК РФ учреждением признается организация, созданная
   собственником  для осуществления функций некоммерческого  характера
   и финансируемая им полностью или частично.
       Отнесение  указанных  расходов в прочие  расходы,  связанные  с
   производством   и  (или)  реализацией,  производится  учреждениями,
   созданными  общественными  организациями инвалидов  для  выполнения
   функций некоммерческого характера.
       В   состав   прочих  расходов,  связанных  с  производством   и
   реализацией,  общественными  организациями  инвалидов  могут   быть
   включены  затраты в виде средств, направленных на выполнение  целей
   социальной  защиты  инвалидов, для которых в  отчетном  (налоговом)
   периоде,   в   котором   понесены  расходы,   отсутствуют   целевые
   поступления.  В  случае наличия целевых поступлений  (в  том  числе
   целевых   средств   без  указания  конкретной  цели   расходования)
   указанные  расходы  могут учитываться в уменьшение  налоговой  базы
   только  в  размере  фактически направленных  на  социальную  защиту
   инвалидов   сумм  за  вычетом  остатка  таких  целевых  поступлений
   (средств).
       Положения  подпунктов  38  и  39 пункта  1  статьи  264  НК  РФ
   применяются   к   организациям,   использующим   труд    инвалидов,
   общественным  организациям  инвалидов и  учреждениям,  единственным
   собственником  имущества которых являются общественные  организации
   инвалидов,  обеспечивающим  раздельный  учет  доходов  и  расходов,
   связанных с производством и (или) реализацией подакцизных  товаров,
   минерального  сырья, других полезных ископаемых и иных  товаров  по
   перечню,  определенному  Правительством  Российской  Федерации   по
   согласованию с общероссийскими организациями инвалидов, а  также  с
   оказанием  посреднических  услуг,  связанных  с  реализацией  таких
   товаров,  минерального сырья и полезных ископаемых,  от  доходов  и
   расходов,  связанных  с  производством и (или)  реализацией  других
   товаров, работ, услуг.
       15.   При   отнесении   расходов  к  затратам   на   содержание
   законсервированных  производственных мощностей и  объектов  следует
   иметь  в виду, что порядок консервации основных средств, числящихся
   на    балансе,   устанавливается   и   утверждается   руководителем
   организации.  При  этом  переводятся на консервацию,  как  правило,
   основные  средства, находящиеся в определенном комплексе,  объекте,
   имеющие  законченный  цикл производства. Кроме  того,  составляется
   смета  расходов  на содержание законсервированных  производственных
   мощностей   и   объектов.  К  расходам,  связанным  с   содержанием
   указанных объектов, могут быть отнесены расходы по их сохранению  и
   поддержанию и т.п. (подпункт 9 пункт 1 статьи 265 НК РФ).
       16.  Судебными расходами признаются денежные затраты, связанные
   с  рассмотрением  дела в арбитражном суде, которые производятся  за
   счет  лиц,  участвующих в деле, и состоят из госпошлины и  судебных
   издержек  (статья 101 АПК РФ). Перечень судебных издержек определен
   статьей 106 АПК РФ (подпункт 10 пункт 1 статьи 265 НК РФ).
       17.  Затраты на аннулированные производственные заказы, а также
   затраты  на  производство,  не  давшее  продукции,  учитываются   в
   пределах прямых расходов, приходящихся на эту продукцию.
       Под  "затратами на производство, не давшее продукции",  следует
   понимать  произведенные  прямые расходы на производство  продукции,
   по  которой  не  был завершен ее выпуск вследствие  аннулированного
   заказа,   т.е.  должен  быть  процесс  по  созданию   продукции   с
   соответствующими документально подтвержденными затратами.
       Убытки  для  целей  налогообложения по  аннулированным  заказам
   должны   приниматься  при  наличии  документального   подтверждения
   заказчика  об отказе от ранее принятых обязательств по договору,  в
   части  не  компенсированных заказчиком (подпункт 11 пункт 1  статьи
   265 НК РФ).
       18.   При   отнесении  расходов  к  потерям  от   простоев   по
   внутрипроизводственным  причинам  следует  исходить  из  того,  что
   простои  по  внутренним  причинам могут  возникнуть  только  внутри
   предприятия  (цеха,  отдела);  к  их  числу  относятся:  простои  в
   результате неисправности оборудования, незапланированных  остановок
   отдельных видов оборудования и др.
       Указанные  затраты могут возмещаться из различных источников  в
   зависимости от причин простоя предприятия.
       Такие  потери  могут  быть связаны, в частности,  с  оплатой  в
   соответствии с законодательством времени простоя, если  работник  в
   письменной форме предупредил работодателя о начале простоя  (статья
   157 ТК РФ).
       Расходы  по простоям включают в себя, в частности, материальные
   затраты,  начисление заработной платы, которую  в  соответствии  со
   статьей  155  ТК  РФ предусмотрено производить в размерах  не  ниже
   установленных  законодательством, отчисления во внебюджетные  фонды
   и др.
       Необходимым условием является требование, чтобы время начала  и
   окончания  простоя  было  зафиксировано  работодателем.  Во   время
   простоя   работникам  предприятия  следует  находиться  на  рабочем
   месте,  что  необходимо зафиксировать в соответствующих документах,
   в   частности,  в  табеле  учета  использования  рабочего   времени
   (подпункт 3 пункт 2 статьи 265 НК РФ).
       По расходам, которые в соответствии с порядком, предусмотренным
   главой   25   НК  РФ,  учитываются  для  целей  налогообложения   в
   ограниченных  пределах,  применяются  только  нормы,  установленные
   Правительством Российской Федерации.
   
          5.4.1. Особенности отнесения процентов по долговым
                       обязательствам к расходам
   
       Данные  особенности регулируются статьями 265, 269,  272,  273,
   291,  328  НК  РФ.  При этом следует учесть,  что  не  относятся  к
   подобным    расходам    проценты,    начисленные    в    связи    с
   реструктуризацией  кредиторской задолженности  юридических  лиц  по
   налогам  и сборам перед бюджетами различных уровней. Данные расходы
   не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.
   
            1. Займодавцем является российская организация
   
       Положения  статьи  269  НК  РФ  могут  быть  использованы   для
   определения  расходов по операциям РЕПО с ценными бумагами  (статья
   282  НК  РФ), суммам процентов на депо премий по рискам, переданным
   в  перестрахование, а также при определении убытка, принимаемого  к
   вычету    при    переуступке   прав   требования   до   наступления
   предусмотренного  договором  о реализации  товаров  (работ,  услуг)
   срока платежа (статья 279 НК РФ).
       Расходы  в  виде  процентов по долговым  обязательствам  любого
   вида,  в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и  иным
   обязательствам,  выпущенным (эмитированным)  налогоплательщиком,  в
   соответствии   со   статьями   265   и   328   НК    РФ    являются
   внереализационными расходами.
       Процентные  расходы  по  долговым обязательствам  включаются  в
   состав  внереализационных  расходов вне  зависимости  от  характера
   предоставленного    кредита   или   займа   (текущего    и    (или)
   инвестиционного).   Например,   расходы   в   виде   процентов   по
   долгосрочным    инвестиционным   кредитам,    использованным    для
   приобретения  или  при  сооружении  объекта  основных  средств  или
   ценных  бумаг,  не  включаются  в первоначальную  стоимость  такого
   объекта  (то  есть  не  увеличивают ее), и  поэтому  учитываются  в
   составе    внереализационных   расходов.   В    случае    изменения
   налогоплательщиком  в  следующем налоговом  периоде  способа  учета
   процентов,   по   долговым  обязательствам,   имеющим   переходящий
   характер  (то  есть  продолжающим  действовать  в  новом  налоговом
   периоде), ограничение процентов производится тем способом,  который
   применялся к ним в налоговом периоде их выдачи (получения).
       Для целей главы 25 НК РФ под заемными средствами понимаются:
       а)  средства,  полученные по кредитным  договорам,  товарным  и
   коммерческим  кредитам, межбанковским кредитам  (статьи  265,  269,
   291, 328 НК РФ);
       б) заемные средства, полученные от юридических и физических лиц
   (включая   банковские   вклады,  вклады  и  займы   в   драгоценных
   металлах),   независимо  от  формы  оформления   (включая   вклады,
   удостоверенные,    в    том    числе,    сберегательной    книжкой,
   сберегательным или депозитным сертификатом);
       в)   заемные  средства,  полученные  по  собственным   долговым
   обязательствам,   оформленным  в  виде   ценных   бумаг   (векселя,
   облигации  и  другие  долговые ценные бумаги, по  которым  согласно
   условиям  их  размещения  предусматривается  начисление  процентных
   (дисконтных) доходов);
       г)  средства,  полученные по прочим долговым обязательствам  (в
   том  числе  оформленные договором банковского счета) независимо  от
   формы их оформления.
       Расходом признается (абзац 2 подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК
   РФ)  только  сумма  процентов,  начисленных  за  фактическое  время
   пользования  заемными  средствами  (фактическое  время   нахождения
   указанных  ценных бумаг у третьих лиц), и доходности, установленной
   эмитентом   (ссудодателем).  При  досрочном   погашении   долгового
   обязательства   проценты  определяются  исходя  из  предусмотренной
   условиями договора процентной ставки с учетом положений статьи  269
   НК  РФ  и  фактического  времени пользования  заемными  средствами.
   Вышеуказанный   порядок   применяется   при   досрочном   погашении
   собственных долговых обязательств, включая дисконтные векселя.
       По дисконтным векселям со сроком "по предъявлении, но не ранее"
   расход  (дисконт)  в виде процента определяется с даты  составления
   векселя.
       Для   начисления   дисконта  по  векселям   с   оговоркой   "по
   предъявлении,  но не ранее" в качестве срока обращения,  исходя  из
   которого   определяется   дисконт  на  конец   отчетного   периода,
   используется предполагаемый срок обращения векселя, определяемый  в
   соответствии  с вексельным законодательством (365 (366)  дней  плюс
   срок  от  даты составления векселя до минимальной даты предъявления
   векселя к платежу).
       Проценты, начисленные по межбанковским кредитам (депозитам)  со
   сроком  до  7  дней  (включительно),  учитываются  при  определении
   налоговой  базы  без  учета положений пункта 1  статьи  269  НК  РФ
   исходя  из  фактического  срока действия  договоров  и  фактической
   процентной  ставки. Если общий, с учетом пролонгации,  срок  такого
   договора  становится более 7 дней, то применяются положения  пункта
   1 статьи 269 НК РФ.
       Расходом по заемным средствам, принимаемым к вычету, признаются
   расходы  в  виде  процентов (дисконта), начисленных (выплаченных  -
   статья   273  НК  РФ)  на  основании  заключенных  договоров,   или
   процентов (дисконта), начисленных (выплаченных - статья 273 НК  РФ)
   согласно  условиям  выпуска (размещения)  ценных  бумаг,  с  учетом
   следующих особенностей.
       При  определении  расходов, принимаемых к вычету,  по  долговым
   обязательствам   используется  один  из   двух   способов   расчета
   предельной  величины расходов, предусмотренного  пунктом  1  статьи
   269 НК РФ, по выбору налогоплательщика.
       Первый  заключается  в определении среднего  уровня  процентов,
   второй предусматривает использование ставки рефинансирования  Банка
   России, увеличенной в 1,1 раза по долговым обязательствам в  рублях
   или  равной  15 процентам по долговым обязательствам в  иностранной
   валюте.
       Вышеуказанный  порядок применяется также  к  процентам  в  виде
   дисконта,  который  образуется у векселедателя  как  разница  между
   ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.
       При  наличии  долговых обязательств, выданных  на  сопоставимых
   условиях  в том же квартале, расчет квартального среднего  процента
   (дисконта)   по   сопоставимым   долговым   обязательствам    может
   производиться  отдельно по каждому из видов  долговых  обязательств
   по следующей формуле:
   
              n
             SUMSI x iI
             I=1
       Iср = ----------, где
                n
               SUMSI
               I=1
   
       Iср - средний процент для целей налогообложения;
       SI - сумма долгового обязательства (основного долга), выданного
   налогоплательщику на сопоставимых условиях;
       n  -  общее количество долговых обязательств, используемых  для
   расчета (выданных на сопоставимых условиях);
       i - процентная ставка по долговому обязательству.
       Под   долговыми  обязательствами,  выданными  на   сопоставимых
   условиях,    понимаются    долговые    обязательства,    отвечающие
   одновременно следующим критериям:
       - выданы в одинаковой валюте;
       - выданы на те же сроки;
       - выданы под аналогичные обеспечения;
       - выданы в сопоставимых объемах.
       Указанные  критерии сопоставимости долговых обязательств  могут
   учитывать  спрос и предложение на них по месту проведения  операций
   на  территории  Российской Федерации или  за  пределами  Российской
   Федерации.  Долговые обязательства, соответствующие всем  критериям
   сопоставимости,  но  принятые  от  разных  категорий  кредиторов  -
   физических лиц или юридических лиц - считаются несопоставимыми.
       Порядок  определения сопоставимости по названным критериям  (за
   исключением  критерия по валюте) определяется  в  учетной  политике
   предприятия,  заявленной до начала налогового  периода,  исходя  из
   принципа существенности и обычаев делового оборота.
       Для определения долговых обязательств, выданных на сопоставимых
   условиях,  используются средства, полученные налогоплательщиком  от
   разных кредиторов.
   
       Пример.
       Имеется  3  долговых  обязательства, выданных  на  сопоставимых
   условиях, и при этом:
   
   -----------------------T---------------------T-------------------¬
   ¦Долговое обязательство¦Сумма основного долга¦ Процентная ставка ¦
   ¦                      ¦        (ед.)        ¦         (%)       ¦
   +----------------------+---------------------+-------------------+
   ¦          А           ¦         100         ¦         10        ¦
   +----------------------+---------------------+-------------------+
   ¦          Б           ¦         110         ¦         20        ¦
   +----------------------+---------------------+-------------------+
   ¦          В           ¦         120         ¦         30        ¦
   L----------------------+---------------------+--------------------
   
       Процентная  ставка, определенная по вышеприведенной  формуле  и
   увеличенная на 20 процентов, составит 24,7 процента [(100 x  0,1  +
   110  x  0,2  +  120  x 0,3) / (100 + 110 + 120)]  x  (120  /  100).
   Фактически  по долговому обязательству В уплачивается 30 процентов.
   Таким  образом,  для налогообложения будут приниматься  расходы  по
   долговым  обязательствам А и Б - в размере фактических  затрат,  по
   долговому  обязательству  В - в размере 24,7  процента,  а  разница
   между  фактической суммой процентов и суммой процентов, учитываемой
   для  налогообложения и рассчитанной исходя из ставки  5,3  процента
   (30  -  24,7)  по  долговому обязательству В, не  уменьшает  доходы
   налогоплательщика в целях определения налоговой базы по  налогу  на
   прибыль.
       Конец примера.
   
       По  долговым  обязательствам, заключенным на срок более  одного
   отчетного  периода  и  не предусматривающим изменений  сопоставимых
   условий,   перерасчет  среднего  процента  в  кварталах  (месяцах),
   следующих   за  кварталом  (месяцем)  получения  налогоплательщиком
   долгового обязательства, не производится.
       Расходы по долговым обязательствам в виде процентов (дисконта),
   при   выборе   налогоплательщиком  второго  способа  учета   данных
   расходов  для целей налогообложения прибыли, признаются в  размере,
   не превышающем ставку рефинансирования Банка России, увеличенную  в
   1,1 раза, установленную на дату получения долгового обязательства.
       В случае если в долговом обязательстве предусмотрено условие "с
   изменением   процентной  ставки",  то  для  целей   налогообложения
   принимается   фактическая  ставка  по   договору   в   рублях,   не
   превышающая действующую на дату изменения процентной ставки  ставку
   рефинансирования Банка России, увеличенную в 1,1 раза.
       Дополнительные  соглашения об изменении процентных  ставок  или
   других  существенных  условий договора  (например,  изменение  вида
   обеспечения  или  суммы  долга), равно как и  сопоставимых  условий
   долговых  обязательств,  приравниваются к выдаче  нового  долгового
   обязательства.  Поэтому  такое долговое  обязательство  учитывается
   при   расчете  среднего  уровня  процентов  за  период,  в  котором
   произошло изменение. Если общий, с учетом пролонгации, срок  такого
   договора  становится более 7 дней, то применяются положения  пункта
   1 статьи 269 НК РФ.
       В случае досрочного расторжения договора банковского вклада при
   выплате  пониженных  процентов  для  корректировки  своих  расходов
   налогоплательщик увеличивает доходы, формирующие налоговую базу,  в
   текущем  отчетном  (налоговом)  периоде  на  разницу  между  суммой
   расходов,  признанных ранее в соответствии с  методом  их  учета  в
   целях   налогообложения,   и  фактически   выплаченных   процентов.
   Корректировка   квартального   среднего   уровня    процентов    по
   аналогичным  долговым  обязательствам на дату  заключения  договора
   банковского   вклада   не   производится   до   отчетного   периода
   (включительно),   в   котором   произошло   досрочное   расторжение
   договора.
   
            2. Займодавцем является иностранная организация
   
       В  случае  если  величина  непогашенных  долговых  обязательств
   российской   организации  (налогоплательщика)   перед   иностранной
   организацией  - кредитором превышает собственный капитал  не  более
   чем  в  три  раза (12,5 раз - для банков и лизинговых  компаний)  и
   если   иностранная  организация  -  кредитор  владеет  (прямо   или
   косвенно)   менее   чем   20   процентами  уставного   (складочного
   капитала),  то  проценты принимаются в размере не более  фактически
   начисленных,  исходя из установленной этим кредитором доходности  и
   фактического срока пользования указанными средствами.
       В   противном  случае  для  налогообложения  принимается  часть
   фактически   начисленных   процентов,  которая   рассчитывается   в
   порядке, установленном пунктом 2 статьи 269 НК РФ.
   
       Пример.
       Банк-налогоплательщик привлек кредит иностранного банка под  24
   процента   годовых,   имея  следующую  структуру   баланса   (форма
   максимально упрощена):
   
   --------------T--------------------------------------------------¬
   ¦   Активы    ¦                    Пассивы                       ¦
   +-------------+-------------------------T------------------------+
   ¦300 ед.      ¦                         ¦в   том   числе     доля¦
   ¦             ¦                         ¦иностранной             ¦
   ¦             ¦                         ¦организации - кредитора ¦
   ¦             +-------------------------+-------T----------------+
   ¦             ¦Долговые обязательства   ¦290 ед.¦260 ед.         ¦
   ¦             +-------------------------+-------+----------------+
   ¦             ¦Собственный      капитал,¦10 ед. ¦3 ед.           ¦
   ¦             ¦нераспределенная прибыль ¦       ¦                ¦
   L-------------+-------------------------+-------+-----------------
   
       Учитывая,  что  собственный капитал банка, увеличенный  в  12,5
   раза,    менее   кредиторской   задолженности   перед   иностранным
   заимодавцем  (10  ед.  x  12,5 = 125 ед.  <  260  ед.)  и  то,  что
   иностранный  кредитор, кроме того, владеет 30 процентами  уставного
   капитала,   необходимо   рассчитать  долю  процентов,   начисляемых
   данному  кредитору,  которую  можно включить  в  состав  процентных
   расходов:
       Размер контролируемой задолженности: 260 ед.
       Величина  начисленных  по  условиям договора  процентов  в  год
   составляет 62,4 ед. (260 x 24 / 100).
       Коэффициент капитализации составляет 6,93 [(260 ед. / 3 ед.)  /
   12,5].
       Размер  процентных  расходов,  учитываемых  согласно  пункту  3
   статьи  269  НК  РФ  в  налоговой базе текущего налогового  периода
   (т.н. "предельные проценты"), составляет 9 ед. (62,4 / 6,93).
       Как следует из пункта 4 статьи 269 НК РФ, положительная разница
   между   начисленными  процентами  по  долговым   обязательствам   и
   предельными  процентами,  исчисленными в соответствии  с  порядком,
   установленным    данной    статьей,    приравнивается    в    целях
   налогообложения к дивидендам и облагается налогом в соответствии  с
   пунктом  3  статьи 284 НК РФ. В примере эта величина составит  53,4
   ед.  (62,4 - 9), которые не уменьшают налоговую базу и, более того,
   с  которых  должен быть удержан налог (по ставке  15  процентов)  в
   размере 8,01 ед.
       Конец примера.
   
                     5.5. Расходы в виде резервов
   
       Главой 25 НК РФ разрешено включать в состав расходов отчисления
   в резервы на предстоящие расходы, в частности:
       резервы по сомнительным долгам (статья 266 НК РФ);
       резерв  по  гарантийному  ремонту и  гарантийному  обслуживанию
   (статья 267 НК РФ);
       резерв  предстоящих расходов на ремонт основных средств (статья
   324 НК РФ);
       резерв  предстоящих  расходов на  оплату  отпусков,  резерв  на
   выплату  ежегодного  вознаграждения за  выслугу  лет  и  по  итогам
   работы за год (статья 324.1);
       резерв на возможные потери по ссудам (статья 292 НК РФ);
       резерв под обесценение ценных бумаг (статья 300 НК РФ).
       Порядок формирования соответствующих резервов (включение  их  в
   состав   расходов   текущего  периода)  определен  соответствующими
   статьями  НК  РФ. Примеры формирования указанных резервов  изложены
   ниже.
   
             5.5.1. Расчет резерва по сомнительным долгам
   
       Пример.
       По  состоянию  на  30.06.2002 сомнительная задолженность  перед
   организацией составляет 1700000 руб.,
       из них
       100000 руб. с датой возникновения 15.05.1999;
       150000 руб. с датой возникновения 18.09.2001;
       250000 руб. с датой возникновения 26.02.2002;
       700000 руб. с датой возникновения 13.05.2002;
       500000 руб. с датой возникновения 05.06.2002.
       По  состоянию  на  01.04.2002 отчисления в резерв  сомнительных
   долгов  составили 180000 руб. Организация в 2001 году  выручку  для
   целей  налогообложения определяла по мере оплаты. По  состоянию  на
   01.07.2002 доходы от реализации составили 3700000 руб.
       Расходы  за  счет  формирования  резерва  сомнительных   долгов
   составили:
       По   состоянию   на  30.06.2002  организация   решила   списать
   задолженность   с   истекшим  сроком  исковой   давности   с   даты
   возникновения.  Списание осуществлено за счет резерва  сомнительных
   долгов.  Неиспользованный  остаток  резерва  составил  80000   руб.
   (180000 - 100000).
       Расчет   отчислений  в  резерв  сомнительных   долгов   второго
   отчетного периода состоит в следующем:
       Задолженность,  участвующая при расчете  резерва  -  (250000  +
   700000  x  0,5)  = 600000 руб. Сомнительная задолженность  с  датой
   возникновения   18.09.2001  не  участвует   при   расчете   резерва
   сомнительных долгов, так как она была учтена при расчете  налоговой
   базы  переходного  периода (пункт 6 статьи 10  Закона  110-ФЗ).  10
   процентов  от 3700000 руб. составляет 370000 руб., то  есть  резерв
   сомнительных   долгов  по  второму  отчетному  периоду   не   может
   превышать   сумму   в   размере  370000  руб.   Сумма   отчислений,
   дополнительно   включенная  в  состав  расходов   при   составлении
   отчетности второго отчетного периода, составит (370000 -  80000)  =
   290000 руб.
       По   состоянию  на  30.09.2002  сомнительная  задолженность   у
   организации составляет 1050000 руб.,
       из них
       150000 руб. с датой возникновения 18.09.2001;
       20000 руб. с датой возникновения 13.05.2002;
       180000 руб. с датой возникновения 05.06.2002;
       200000 руб. с датой возникновения 29.07.2002;
       400000 руб. с датой возникновения 17.09.2002.
       По  состоянию  на  01.10.2002 доходы  от  реализации  составили
   4700000 руб.
       Расчет  отчислений,  включаемых в  расходы  третьего  отчетного
   периода, состоит в следующем:
       Задолженность,  участвующая  при расчете  резерва  -  (20000  +
   180000  + 200000 x 0,5) = 300000 руб. 10 процентов от 4700000  руб.
   составили  470000  руб.,  то  есть резерв  сомнительных  долгов  по
   третьему  отчетному  периоду не может  превышать  сумму  в  размере
   470000  руб., но размер дебиторской задолженности, участвующий  при
   расчете   резерва   сомнительных  долгов,  меньше,   следовательно,
   указанное  ограничение не играет роли по итогам за третий  отчетный
   период.  Резерв  сомнительных долгов по итогам  третьего  отчетного
   периода  стал  меньше,  чем  по итогам второго  отчетного  периода.
   Следовательно,   разница  подлежит  включению  в   состав   доходов
   третьего  отчетного периода в размере (370000  -  300000)  =  70000
   руб.
       Конец примера.
   
                 5.5.2. Расчет по гарантийному ремонту
                      и гарантийному обслуживанию
   
       Пример.
       Налогоплательщик  принимает решение  о  создании  в  2002  году
   указанного  резерва.  В  учетной политике он определяет  предельный
   размер отчислений в этот резерв в размере 0,04.
       Для   определения  предельного  размера  создаваемого   резерва
   необходимо обеспечить учет следующих показателей:
       общую  сумму  расходов  по  гарантийному  ремонту  товара,   по
   которому  предусмотрено гарантийное обслуживание за  предшествующие
   текущему налоговому периоду три года;
       общую   сумму  выручки  от  реализации  товаров,   по   которым
   предусмотрено  гарантийное обслуживание за предшествующие  текущему
   налоговому периоду три года.
       За   период   с   01.01.1999  по  01.01.2002   налогоплательщик
   осуществил расходы на гарантийный ремонт в сумме 100000 руб.
   Объем  выручки  от реализации товаров, по которым в соответствии  с
   условиями   заключенного   договора  с  покупателем   предусмотрено
   обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока, за этот  период
   составил  5000000  руб.  Предельный  коэффициент  равен  (100000  /
   5000000) = 0,02.
       По  итогам  за  первый  отчетный период 2002  года  выручка  от
   реализации   товаров,  по  которым  в  соответствии   с   условиями
   заключенного  договора с покупателем предусмотрены  обслуживание  и
   ремонт  в  течение гарантийного срока, составила 800000 руб.  Таким
   образом,   отчисления   в   резерв  на  формирование   резерва   по
   гарантийному  ремонту  и  гарантийному обслуживанию,  включенные  в
   состав  прочих  расходов  первого  отчетного  периода  2002   года,
   составят 16000 руб. = 800000 x 0,02.
       При  составлении отчетности за второй отчетный период 2002 года
   резерв  на  гарантийный  ремонт  не может  быть  больше  следующего
   показателя.
       30000  руб.  = (1500000 x 0,02), где 1500000 руб. - выручка  за
   второй    отчетный   период   2002   года   (нарастающим   итогом).
   Следовательно, дополнительно в состав расходов включается  сумма  в
   размере 14000 руб. = (30000 - 16000).
       Фактически   осуществленные  расходы  на   гарантийный   ремонт
   списываются  за счет указанного резерва. Если по итогам  налогового
   периода  сумма расходов на гарантийный ремонт окажется больше,  чем
   созданный резерв, подобное превышение включается в состав  расходов
   по итогам налогового периода.
       Если  сумма  резерва на гарантийный ремонт по итогам налогового
   периода  не  была использована, то указанная сумма  переносится  на
   следующий год. Предположим, что сумма неиспользованного резерва  по
   итогам 2002 года составила 15000 руб.
       Для  формирования резерва в 2003 году необходимо определить два
   показателя:
       общую  сумму  расходов  по  гарантийному  ремонту  товара,   по
   которому  предусмотрено гарантийное обслуживание за  предшествующие
   текущему налоговому периоду три года;
       общую   сумму  выручки  от  реализации  товаров,   по   которым
   предусмотрено  гарантийное обслуживание за предшествующие  текущему
   налоговому периоду три года.
       Указанные показатели составили, соответственно, 200000  руб.  и
   4000000  руб.  Предельный коэффициент равен (200000  /  4000000)  =
   0,05.
       Следовательно, при формировании выручки от реализации  товаров,
   по  которым  в  соответствии с условиями  заключенного  договора  с
   покупателем   предусмотрены  обслуживание  и   ремонт   в   течение
   гарантийного  срока,  в  размере 350000 руб.  отчисления  в  резерв
   составят  14000  руб.  =  (350000 x 0,04).  Выручка  умножается  на
   коэффициент в размере 0,04 в связи с тем, что указанная  предельная
   величина заявлена в учетной политике налогоплательщика.
       Так  как  сумма вновь создаваемого резерва меньше суммы остатка
   резерва,  созданного  в предыдущем году, в состав  доходов  первого
   отчетного периода включается сумма в размере 1000 руб. =  (15000  -
   14000).
       Конец примера.
   
          5.5.3. Расходы на формирование резерва предстоящих
                  расходов на ремонт основных средств
   
       Возможность   формирования  указанных  резервов   предусмотрена
   статьей  260 НК РФ. Порядок формирования определен статьей  324  НК
   РФ.  Согласно этим нормам в случае если налогоплательщик  принимает
   решение    о    формировании   данного   резерва,   то   фактически
   осуществленные  расходы  на  ремонт  основных  средств   в   состав
   расходов  текущего  периода  не  включаются.  Только  по  окончании
   налогового   периода  сумма  превышения  фактически  осуществленных
   расходов  над  созданным  в  течение  налогового  периода  резервом
   включается в состав прочих расходов.
       Для правильного формирования подобного резерва налогоплательщик
   должен обеспечить учет следующих данных:
       первоначальная  стоимость амортизируемых  основных  средств  на
   начало налогового периода;
       фактическую сумму расходов на ремонт за предыдущие три  года  и
   частное от этой суммы при делении на три;
       график проведения ремонтов, в том числе приходящихся на текущий
   налоговый период;
       сметная стоимость указанных ремонтов;
       перечень  основных  средств,  по которым  будут  осуществляться
   особо сложные и дорогие виды капитального ремонта;
       график проведения ремонта указанных основных средств, в котором
   указывается  период  осуществления ремонтных  работ  и  их  сметная
   стоимость.
       Организации, принявшие решение о создании подобных резервов  на
   начало  налогового  периода, формируют  смету  на  ремонт  основных
   средств   (за  исключением  основных  средств,  по  которым   будут
   осуществляться особо сложные и дорогие виды капитального  ремонта),
   исходя  из  периодичности осуществления ремонта,  приходящегося  на
   текущий   налоговый   период.  Указанная   сумма   сравнивается   с
   показателем,   определяемым  как  сумма  фактически  осуществленных
   расходов за предыдущие три года, деленная на три. Меньшая  из  сумм
   будет  являться  основой  для определения  отчислений  в  указанный
   резерв.
       В  случае  если у налогоплательщика есть основные средства,  по
   которым   будут  осуществляться  особо  сложные  и   дорогие   виды
   капитального  ремонта, то он должен определить сумму дополнительных
   отчислений  в  резерв  исходя  из  общей  суммы  ремонта  по   этим
   объектам,  поделенную на количество лет, между которыми  происходят
   указанные  виды  ремонта,  и  указанную  часть  прибавить  к  сумме
   отчислений,   определенной  в  порядке,  изложенном  в   предыдущем
   абзаце.   Общая  сумма  равномерно  включается  в  состав  расходов
   текущего  отчетного (налогового) периода, то есть в зависимости  от
   того,  как  налогоплательщик рассчитывается с  бюджетом,  указанная
   сумма  включается  по 1/12 ежемесячно либо по 1/4  ежеквартально  в
   состав расходов.
       По   окончании   налогового  периода  налогоплательщик   должен
   сравнить  фактически  осуществленные расходы на  ремонт  (при  этом
   вести  отдельно  учет  расходов на особо  сложные  и  дорогие  виды
   ремонтов).  Резерв  в виде отчислений на сложные  виды  ремонта  не
   восстанавливается,  если  сумма фактически осуществленных  расходов
   на  подобные  расходы  не превышает сумму отчислений  на  эти  виды
   ремонта.
       Часть  резерва, в части, сформированной под расходы на ремонты,
   не  под  особо сложные и дорогие виды ремонта, в части, превышающей
   фактически  осуществленные расходы на ремонт  в  текущем  налоговом
   периоде, включается в состав доходов по итогам налогового периода.
   
       Пример.
       Сумма   фактически  осуществленных  расходов   на   ремонт   за
   предыдущие  три  года  составила 240000  руб.,  исходя  из  наличия
   основных   средств,  графика  их  ремонта,  их  сметной   стоимости
   предполагаемый  объем ремонтных работ на год  составил  90000  руб.
   Учитывая,  что отчисления в резерв не должны превышать 80000  руб.,
   отчисления  в резерв исчисляются исходя из этой суммы. При  этом  в
   составе  объектов  основных средств числится оборудование,  которое
   согласно  технической  документации на  это  оборудование  подлежит
   ремонту  каждые четыре года. Стоимость подобного ремонта составляет
   120000  руб.  Следовательно,  отчисления  в  течение  одного   года
   составят 30000 руб.
       Таким  образом, в текущем году резерв может быть сформирован  в
   размере  110000 руб. (80000 + 30000). Ежеквартальные  отчисления  в
   указанный  резерв и, соответственно, включение в состав расходов  -
   27500 руб.
       По  окончании года фактически осуществленные расходы на  ремонт
   составили  75000  руб. Не восстанавливается резерв  в  сумме  30000
   руб.,  а  в  состав  доходов по итогам текущего налогового  периода
   включается сумма в размере 5000 руб. (80000 - 75000).
       Конец примера.
   
             5.5.4. Резервы на возможные потери по ссудам
             по ссудной и приравненной к ней задолженности
   
       Подпунктом  2  пункта  2 статьи 291 НК  РФ  определено,  что  к
   расходам  банка  относятся суммы отчислений в резерв  на  возможные
   потери    по   ссудам,   подлежащим   резервированию   в   порядке,
   установленном статьей 292 НК РФ.
       В  данной  статье предусмотрено, что не учитываются  расходы  в
   виде   отчислений  в  резервы  на  возможные  потери   по   ссудам,
   сформированные банками под задолженность, относимую к  стандартной,
   в  порядке,  устанавливаемом Банком России, а также  в  резервы  на
   возможные   потери  по  ссудам,  сформированные  под  векселя,   за
   исключением  учтенных  банком  векселей  третьих  лиц,  по  которым
   вынесен протест в неплатеже.
       Критерии   отнесения  задолженности  к  стандартной  определены
   Инструкцией   Банка  России  от  30.06.1997  N   62а   "О   порядке
   формирования  и  использования  резерва  на  возможные  потери   по
   ссудам".  В случае если ссуда при выдаче была отнесена к  1  группе
   риска  и  классифицировалась  как  стандартная,  то  при  изменении
   группы  риска по указанной ссуде на отчетную дату (отнесении  ссуды
   к   более   высокой  группе  риска)  сумма  отчислений  в   резерв,
   сформированная  в порядке, установленном Инструкцией  Банка  России
   от 30.06.1997 N 62а, признается расходом.
       Следует  иметь  в  виду,  что  т.к.  средства,  размещенные  на
   корреспондентских   счетах,  не  предназначены  для   кредитования,
   поскольку порядок их использования регулируется правилами главы  45
   ГК  РФ  "Банковский  счет", то расходы на формирование  резерва  по
   средствам,  размещенным на корреспондентских счетах, формируемых  в
   соответствии  с Положением Банка России от 12.04.2001  N  137-П  "О
   порядке   формирования   кредитными   организациями   резервов   на
   возможные  потери",  не  учитываются  при  расчете  налоговой  базы
   банков.
       Не  учитываются  в  составе расходов для целей  налогообложения
   отчисления   в  резервы,  формируемые  банками  в  соответствии   с
   указанием  Банка  России  от 13.07.1999  N  606-У  "О  формировании
   резерва  под операции кредитных организаций Российской Федерации  с
   резидентами офшорных зон".
   
              5.5.5. Резервы под обесценение ценных бумаг
   
       Статьей  300 НК РФ установлен порядок отнесения суммы  резервов
   под  обесценение  ценных  бумаг,  сформированных  организациями   -
   профессиональными  участниками рынка ценных бумаг,  осуществляющими
   дилерскую   деятельность   к   расходам,   признаваемым   в   целях
   налогообложения.  Данные отчисления относятся  к  внереализационным
   расходам. Эта статья предусматривает возможность признания в  целях
   налогообложения  расходов на формирование резервов под  обесценение
   ценных  бумаг,  приобретаемых  с  целью  получения  дохода  от   их
   реализации   (перепродажи),  только  профессиональными  участниками
   рынка   ценных   бумаг,  осуществляющими  дилерскую   деятельность.
   Порядок формирования резервов, предусмотренный статьей 300  НК  РФ,
   применяется    налогоплательщиками,    которые    на     01.01.2002
   признавались  профессиональными  участниками  рынка  ценных  бумаг,
   осуществляющими дилерскую деятельность.
       Если    налогоплательщик   имеет   лицензию   профессионального
   участника    рынка   ценных   бумаг,   осуществляющего    дилерскую
   деятельность,   но   данная  деятельность  не  осуществляется,   то
   отчисления   в   резерв   под  обесценение   ценных   бумаг   будут
   признаваться  расходами в целях налогообложения, только  начиная  с
   того   отчетного   периода,  когда  дилерская  деятельность   будет
   осуществляться.
   
        5.6. Расходы, не учитываемые для целей налогообложения
   
       Расходы,  не учитываемые для целей налогообложения, перечислены
   в  статье  270  НК  РФ.  При  этом следует  учесть,  что  указанный
   перечень    не    закрыт    и   в   случае   если    осуществленные
   налогоплательщиком расходы не поименованы в указанном  перечне,  то
   возникшие  расходы также не будут учтены для целей налогообложения,
   если   они   не   будут   отвечать  одновременно   трем   условиям,
   предусмотренным  пунктом 1 статьи 252 НК РФ.  То  есть  расходы  не
   будут  учитываться в уменьшение налогооблагаемых доходов, если  они
   не   будут   подтверждены  документально,  не  будут   экономически
   обоснованы и (или) связаны с деятельностью, по которой не  получены
   доходы.
       При применении статьи 270 НК РФ следует иметь в виду следующее.
       Под  "средствами специального назначения", упомянутыми в пункте
   22  указанной  статьи,  в  частности,  следует  понимать  средства,
   определенные собственниками организаций для выплаты премий.
       Следует учесть, что перечень расходов пункта 29 статьи  270  НК
   РФ  открыт, имея в виду, что любые расходы социального характера  в
   пользу   работника  налогоплательщика  или  иных   лиц   не   будут
   учитываться  в  уменьшение  налогооблагаемых  доходов,  как  другие
   аналогичные расходы.
   
                   6. Группировка доходов и расходов
   
       Как определено в разделе 3 настоящих Методических рекомендаций,
   при  исчислении налоговой базы по налогу на прибыль доходы текущего
   отчетного  (налогового) периода уменьшаются на расходы, относящиеся
   к  этому  текущему  отчетному (налоговому)  периоду.  То  есть  при
   определении   прибыли   исчисляется  разница   между   доходами   и
   расходами,   относящимися   к  текущему   периоду.   Следовательно,
   налогоплательщик  должен обеспечить учет  доходов  и  расходов,  по
   мере  их  возникновения  согласно статьям  271,  272,  273  НК  РФ,
   отследить  их  отнесение  к  доходам и расходам  текущего  периода,
   которые и участвуют при расчете налоговой базы.
   
           6.1. Отнесение доходов к доходам текущего периода
   
       Доходы учитываются в текущем периоде по мере их возникновения.
       Доходы  от  реализации относятся к доходам текущего периода  по
   мере  их  возникновения. Момент возникновения доходов от реализации
   описан в разделе 4 настоящих Методических рекомендаций.
       Аналогичным  образом  определяется отнесение  внереализационных
   доходов к текущему периоду, то есть по мере их возникновения.
   
          6.2. Отнесение расходов к расходам текущего периода
   
       Отнесение  расходов  к текущему отчетному (налоговому)  периоду
   регулируется  соответствующими  статьями  НК  РФ.  Для  определения
   расходов,  относящихся  к расходам текущего отчетного  (налогового)
   периода,  следует  учитывать группировку  расходов,  приведенную  в
   статьях 252, 253 НК РФ.
       В  первую очередь, в соответствии со статьей 274 НК РФ в случае
   если  налогоплательщик наряду с деятельностью, доходы и расходы  от
   которой  учитываются  при  исчислении  прибыли,  в  соответствии  с
   главой  25  НК  РФ осуществляет деятельность, доходы и  расходы  по
   которой  не  учитываются при исчислении указанной  прибыли,  то  он
   обязан вести раздельный учет подобных доходов и расходов.
       Что   касается  учета  расходов,  учитываемых  при   исчислении
   налогооблагаемой  прибыли, согласно главе  25  НК  РФ,  то  следует
   иметь  в  виду,  что нормами главы 25 предусмотрен  особый  порядок
   группировки   и  классификации  возникших  расходов,  связанных   с
   производством   и   реализацией.  Указанный   порядок   группировки
   предусмотрен, в частности, статьями 260 - 263, 275.1, 318 - 320  НК
   РФ.
       Таким образом, все расходы должны быть сгруппированы в порядке,
   предусмотренном  нормами главы 25 НК РФ. В целях исчисления  налога
   на  прибыль  налогоплательщикам не предоставлено право  группировки
   расходов  иным  способом,  чем  предусмотрено  законодательством  о
   налогах и сборах.
       Указанная группировка заключается в следующем:
       отдельно  учитываются  расходы,  формирующие  стоимость  сырья,
   материалов,  основных  средств,  нематериальных  активов   согласно
   статьям  254,  257 НК РФ. Причем следует учесть, что в соответствии
   со  статьей  257  НК РФ к основным средствам относятся  любые  виды
   имущества,  используемые в качестве средств труда при  производстве
   товаров  (работ, услуг) или для управления организацией, независимо
   от срока его использования и его стоимости;
       выделяются  расходы,  формирующие  налоговую  базу,  подлежащую
   налогообложению  в  особом порядке. К подобным  расходам  относятся
   расходы  по операциям (деятельности), убытки по которым учитываются
   для  целей  налогообложения в особом порядке, то  есть  оказывающие
   влияние  на  налоговую базу отчетного периода только при выполнении
   особых  условий,  либо в строго установленном порядке.  К  подобным
   убыткам  относятся убытки от реализации амортизируемого  имущества,
   убытки   от   оказания  услуг  (выполнения  работ)   обслуживающими
   производствами  и  хозяйствами,  убытки  от  операций   с   ценными
   бумагами,  инструментами  срочных  сделок  и  т.п.  Особо   следует
   обратить внимание, что определенные виды внереализационных  доходов
   и    расходов,   которые   возникают   при   осуществлении    видов
   деятельности,   по   которым  формируются  убытки,   упомянутые   в
   настоящем   абзаце,  также  должны  быть  учтены  при  формировании
   прибыли (убытка) по этим видам деятельности;
       расходы  распределяются по группам, которые  в  особом  порядке
   учитываются  при  исчислении  налогооблагаемой  базы.  К   подобным
   группам  относятся расходы, связанные с ремонтом основных  средств,
   расходы,  связанные  с  освоением природных  ресурсов,  расходы  на
   НИОКР,  страхование имущества (статьи 260, 324, 261, 325, 262,  263
   НК РФ);
       все остальные расходы, связанные с производством и реализацией,
   возникшие  в  текущем отчетном (налоговом) периоде,  подразделяются
   на  прямые  и  косвенные  (статья 318 НК  РФ),  каждые  из  которых
   учитываются  при  расчете  налоговой базы  в  определенном  порядке
   (статья 319 НК РФ).
       При  этом  расходы,  учитываемые для  целей  налогообложения  в
   пределах норм, включаются в указанные группировки в пределах  норм,
   установленных  главой  25  НК РФ и исчисленных  на  соответствующую
   дату.
       При  этом  следует  учесть, что внереализационные  расходы,  за
   исключением     внереализационных    расходов,    возникших     при
   осуществлении  видов  деятельности, по которым формируются  убытки,
   упомянутые  в  седьмом  абзаце  настоящего  раздела,  относятся   к
   расходам текущего периода по мере их возникновения.
   
                  6.3. Учет различных групп расходов
   
                 6.3.1. Расходы, формирующие отдельный
                         финансовый результат
   
                  Расходы, связанные с деятельностью
                       обслуживающих производств
   
       Налогоплательщики,  осуществляющие  деятельность,  связанную  с
   использованием  объектов  обслуживающих  производств  и   хозяйств,
   определяют  налоговую  базу по указанной деятельности  отдельно  от
   налоговой базы по иным видам деятельности.
       Все  расходы,  связанные  с реализацией услуг  соответствующими
   подразделениями  налогоплательщика,  обобщаются  и  сравниваются  с
   доходами,  полученными от реализации этих услуг. При  возникновении
   убытка   (отрицательной   разницы  между   подобными   доходами   и
   расходами)  налогоплательщик должен подтвердить  возможность  учета
   этого  убытка  для  уменьшения налоговой базы (увеличения  убытка),
   полученного  налогоплательщиком от основной деятельности.  Условия,
   выполнение   которых  позволит  учесть  этот  убыток  в  уменьшение
   налоговой  базы текущего отчетного (налогового) периода, определены
   статьей  275.1 НК РФ, согласно которым условия деятельности  должны
   быть сравнимы со специализированными организациями.
       Под    специализированными   организациями   следует   понимать
   организации, созданные для осуществления деятельности, в том  числе
   предпринимательской,  в  сфере жилищно-коммунального  хозяйства,  в
   социально-культурной  сфере  и т.п. При  этом  налогоплательщик  не
   ограничен  в  возможности  выбора  организаций,  которые   являются
   специализированными и сравнение с которыми он может произвести.
       При  этом  сравнение производится по каждой услуге, оказываемой
   при   использовании   объектов   подсобного   хозяйства,   жилищно-
   коммунального   хозяйства,  объектов  социально-культурной   сферы,
   учебно-курсовых комбинатов и иных аналогичных производств и служб.
       Если  налогоплательщик, в состав которого  входят  обособленные
   подразделения,    осуществляющие    деятельность,    связанную    с
   использованием  объектов обслуживающих производств и  хозяйств,  не
   может  произвести сравнение по условиям, предусмотренным  в  статье
   275.1  НК  РФ,  то  налогоплательщик  вправе  перенести  полученный
   убыток  на  срок,  не превышающий десять лет, и  направить  на  его
   погашение  только  прибыль, полученную при осуществлении  указанных
   видов деятельности.
       При   этом   прибыль  или  убыток  по  объектам   обслуживающих
   производств за отчетный (налоговый) период определяется  исходя  из
   данных по всем объектам, а не по каждому объекту отдельно.
   
       Пример.
       Налогоплательщик имеет три подразделения, использующих  объекты
   обслуживающих  производств. По каждому из  них  получены  следующие
   результаты:  1-й  объект  - прибыль 100 тыс.  руб.,  2-й  объект  -
   убыток  80  тыс.  руб., 3-й объект - убыток 100 тыс.  руб.  Следует
   учесть,  что  налогоплательщик может не вести  раздельный  учет,  а
   определять   финансовый  результат  от  деятельности  обслуживающих
   производств    сразу    по    всем   объектам.    Таким    образом,
   налогоплательщиком  получен  убыток от  деятельности,  связанной  с
   использованием  объектов обслуживающих производств,  в  размере  80
   тыс.  руб.  (100 тыс. руб. - 80 тыс. - 100 тыс.). При этом  условия
   оказания  услуг  вторым объектом позволяют учесть указанный  убыток
   для  целей налогообложения. В то же время, учитывая, что убыток  по
   обслуживающим  производствам определяется по всем  объектам,  а  по
   третьему объекту условия не выполняются, убыток в размере  80  тыс.
   руб.  будет  уменьшать только прибыль, полученную от  обслуживающих
   производств в последующие годы.
       Конец примера.
   
       Для     налогоплательщиков,     являющихся     градообразующими
   организациями   в   соответствии  с  законодательством   Российской
   Федерации,   учитываются   расходы,  связанные   с   обслуживающими
   производствами  в  порядке,  предусмотренном  в  последнем   абзаце
   статьи 275.1 НК РФ.
       Указанные  расходы  для  целей  налогообложения  признаются   в
   пределах    нормативов   на   содержание   аналогичных    хозяйств,
   производств  и служб, утвержденных органами местного самоуправления
   по месту нахождения налогоплательщика.
       В  случае, если объекты обслуживающих производств находятся  на
   территории   иного   муниципального   образования,   чем   головная
   организация,   применяются  нормативы  на  содержание   аналогичных
   хозяйств,  производств  и  служб,  утвержденные  органами  местного
   самоуправления по месту нахождения этих объектов.
   
                    Налогообложение срочных сделок
   
       Под  срочными  сделками  следует  понимать  сделки,  исполнение
   которых  (датой  расчетов по которым) осуществляется  сторонами  не
   ранее третьего рабочего дня после дня ее заключения.
       В  соответствии  с  пунктом  3  статьи  301  НК  РФ  финансовые
   инструменты срочных сделок (далее - ФИСС) подразделяются  на  ФИСС,
   обращающиеся  на  организованном рынке, и ФИСС, не обращающиеся  на
   организованном рынке. Особенности формирования доходов  и  расходов
   по указанным категориям ФИСС определены в статьях 302 и 303 НК РФ.
       В  соответствии  с  пунктом 5 статьи 301 НК РФ  под  операциями
   хеджирования  понимаются  операции  с  ФИСС,  совершаемые  в  целях
   компенсации    возможных   убытков,   возникающих   в    результате
   неблагоприятного  изменения  цены  или  иного  показателя   объекта
   хеджирования,  при  этом  под  объектами  хеджирования   признаются
   активы  и  (или)  обязательства, а также потоки  денежных  средств,
   связанные  с  указанными  активами и (или)  обязательствами  или  с
   ожидаемыми сделками.
       Порядок  учета  операций хеджирования для целей налогообложения
   определяется 25 главой НК РФ (статьи 301, 324 НК РФ).
       В  соответствии  с  пунктом 5 статьи  304  НК  РФ  при  условии
   оформления  операций  хеджирования с  учетом  требований  пункта  5
   статьи  301  НК РФ доходы по таким операциям с ФИСС увеличивают,  а
   расходы  уменьшают  налоговую базу по другим операциям  с  объектом
   хеджирования.
       Исходя   из  вышеизложенного,  доходы  (расходы)  по  операциям
   хеджирования   с   ФИСС,  обращающимися  и  не   обращающимися   на
   организованном   рынке,  сформированные  с   учетом   особенностей,
   указанных  в  статьях  302  и  303 НК РФ,  увеличивают  (уменьшают)
   налоговую базу по другим операциям с объектом хеджирования.
       Пунктом  2  статьи  301 НК РФ налогоплательщикам  предоставлено
   право   самостоятельно   квалифицировать   сделку,   признавая   ее
   операцией  с  ФИСС  либо  сделкой на  поставку  предмета  сделки  с
   отсрочкой  исполнения. Кроме того, в пункте  1  статьи  280  НК  РФ
   указано,  что  если операция с ценными бумагами  может  быть  также
   квалифицирована   как   операция  с   ФИСС,   то   налогоплательщик
   самостоятельно выбирает порядок налогообложения такой операции.
       В  пункте  3  статьи  301 НК РФ указано,  что  ФИСС  признаются
   обращающимися на организованном рынке при одновременном  соблюдении
   следующих условий:
       порядок  их  заключения, обращения и исполнения устанавливается
   организатором  торговли,  имеющим на это  право  в  соответствии  с
   законодательством   Российской  Федерации   или   законодательством
   иностранных государств;
       информация  о  ценах  финансовых  инструментов  срочных  сделок
   публикуется   в  средствах  массовой  информации   (в   том   числе
   электронных)  либо может быть предоставлена организатором  торговли
   или  иным  уполномоченным  лицом любому  заинтересованному  лицу  в
   течение  трех  лет  после  даты совершения  операции  с  финансовым
   инструментом срочной сделки.
       Если операции с ФИСС проводятся на биржах, имеющих лицензии  на
   осуществление   своей   деятельности  и   выпускающих   официальные
   бюллетени  о  результатах  торгов, и если данная  информация  может
   быть   получена  налоговыми  органами  на  основании  общедоступной
   информации независимых источников (в том числе электронных)  данной
   информации  (указанных  бирж  или  уполномоченных  данными  биржами
   источников  информации),  то  данное  условие  для  признания  ФИСС
   обращающимися на организованном рынке является соблюденным.
       При квалификации сделки как операции хеджирования следует иметь
   в виду, что налогоплательщик-хеджер:
       -   должен   быть   непосредственно   связан   с   поставляемым
   (приобретаемым)   товаром  (работой,   услугой)   по   роду   своей
   деятельности;
       -  должен осуществить операции как с объектом хеджирования, так
   и  с  финансовым  инструментом  срочных  сделок,  базисным  активом
   которого должен быть объект хеджирования.
       Подтверждением цели операции с финансовым инструментом  срочных
   сделок  (например,  страхование  ценового,  валютного,  кредитного,
   процентного   или  иного  вида  рисков)  могут  быть  описанные   в
   подтверждающем   расчете  планируемые  действия   налогоплательщика
   относительно   объекта   хеджирования   (покупка,   продажа,   иные
   действия),   а   также  прогнозируемый  размер  возможных   убытков
   (недополученной  прибыли),  которую  налогоплательщик  получил   бы
   через  определенный срок в обычных условиях по сделкам  с  объектом
   хеджирования  в случае, если бы операция с финансовым  инструментом
   срочных сделок не проводилась.
       К   основным  расходам,  которые  непосредственно   связаны   с
   совершением   операций   с  биржевыми  фьючерсными   и   опционными
   контрактами   при   исполнении   контрактов   путем   осуществления
   взаиморасчетов, относятся:
       1) биржевой сбор (комиссия биржи);
       2)   клиринговый  сбор  (комиссия  клиринговой  организации  за
   проведение клиринговых процедур);
       3) комиссия брокера, взимаемая за каждую операцию;
       4)  премии по сделкам с опционами (как с исполненными, так и  с
   неисполненными).
       Для  контрактов, связанных с осуществлением поставки  базисного
   актива, также необходимо учитывать следующие расходы:
       5)  депозитарный  сбор  (комиссия  депозитария  при  исполнении
   поставочных контрактов);
       6)  расходы,  связанные  с  переводом  неденежных  активов  для
   исполнения поставки (базисного актива по сделке).
       Кроме того, при совершении операций с финансовыми инструментами
   срочных   сделок   могут  возникать  расходы,  непосредственно   не
   связанные  с  их  приобретением или реализацией,  к  которым  можно
   отнести  расходы на информационное обеспечение, уплачиваемые  бирже
   либо   информационному  агентству,  комиссию   брокера,   взимаемую
   периодически (например, ежемесячно).
       При  формировании  доходов  и расходов  по  срочным  сделкам  с
   иностранной валютой учитываются, соответственно, положительные  или
   отрицательные курсовые разницы (понятие курсовых разниц  для  целей
   главы 25 НК РФ определено в статьях 250 и 265 НК РФ).
   
       Пример (цифры условные).
       20.12.2002 банком заключена сделка "форвард" на покупку 1000000
   долл.  США  по  курсу 33 руб./долл. США. Дата исполнения  сделки  -
   10.01.2003. Иных срочных сделок банк не заключал.
       Курс Банка России на 20.12.2002 = 30 руб./долл. США
       Курс Банка России на 31.12.2002 = 31 руб./долл. США
       Курс Банка России на 10.01.2003 = 37 руб./долл. США
       В   качестве   доходов   и  расходов  покупателя   и   продавца
   принимаются:
       - разница между курсом сделки и официальным курсом Банка России
   на дату заключения сделки;
       -  сальдо  разниц,  сложившихся за период  от  даты  заключения
   сделки  (либо  от  последней  отчетной  даты)  до  последнего   дня
   отчетного  (налогового) периода (или даты исполнения сделки)  из-за
   изменения курса Банка России.
       Для  расчета  доходов  и  расходов в виде  переоценки  валютных
   требований   и   обязательств   под   "последним   днем   отчетного
   (налогового) периода" понимается последний календарный  день  этого
   периода.
       При  расчете  налоговой базы по налогу на прибыль за  январь  -
   декабрь 2002 года банк-покупатель на основании пункта 5 статьи  304
   НК  РФ  налоговую базу, определенную по статье 274 НК РФ, формирует
   с учетом доходом и расходов по данному форвардному контракту:
       1)  расходы, возникшие на 20.12.2002: (30 - 33) x 1000000  =  -
   3000000 руб. (подпункт 2 пункта 2 статьи 302 НК РФ);
       2)  доходы,  возникшие на 31.12.2002: (31 -  30)  x  1000000  =
   +1000000 руб. (подпункт 1 пункта 1 статьи 302 НК РФ);
       3)  убыток  по операции с финансовыми инструментами  составляет
   +1000000 - 3000000 = -2000000 руб.
       При  расчете налоговой базы по налогу на прибыль за январь 2003
   года  учитывается  финансовый результат от проведения  операции  по
   форвардному контракту:
       1)  доходы  на 10.01.2003: (37 - 31) x 1000000 = +6000000  руб.
   (подпункт 1 пункта 1 статьи 302 НК РФ);
       2) расходов в текущем периоде не возникает.
       Конец примера.
   
                     Налогообложение ценных бумаг
   
       Доходы и расходы по операциям реализации или прочему выбытию (в
   том  числе  погашению) ценных бумаг приведены в статье 280  НК  РФ.
   Положения  данной статьи распространяются на все виды ценных  бумаг
   (обращающиеся   на   организованном   рынке   ценных   бумаг,    не
   обращающиеся  на организованном рынке ценных бумаг,  ценные  бумаги
   эмиссионные и неэмиссионные, процентные и беспроцентные).  Правила,
   предусмотренные   данной   статьей,   действуют   и   в   отношении
   государственных  и  муниципальных  ценных  бумаг,   но   с   учетом
   положений  статьи  281 НК РФ, определяющей особенности  определения
   налоговой  базы  по операциям с государственными  и  муниципальными
   ценными бумагами.
       Порядок ведения налогового учета по операциям реализации ценных
   бумаг регламентирован статьей 329 НК РФ, а также статьей 328 НК  РФ
   в  части  налогового учета доходов и расходов в виде  процентов  по
   ценным бумагам и другим долговым обязательствам.
       Кодексом выделяются две категории ценных бумаг:
       - обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг;
       - не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг.
       Условия  признания ценных бумаг обращающимися на организованном
   рынке ценных бумаг определены в пункте 3 статьи 280 НК РФ.
       Данные  условия  являются исчерпывающими для  признания  ценной
   бумаги   обращающейся   или  необращающейся   для   налогообложения
   прибыли.
       В  случае  обращения  (заключения  гражданско-правовых  сделок,
   влекущих  переход прав собственности на ценные бумаги, в том  числе
   и  вне организованного рынка) ценных бумаг на территории Российской
   Федерации  термин "национальное законодательство",  содержащийся  в
   подпунктах  1  и 3 пункта 3 статьи 280 НК РФ, следует понимать  как
   законодательство  Российской Федерации.  Понятие  обращение  ценных
   бумаг определено статьей 2 Федерального закона от 22.04.1996 N  39-
   ФЗ "О рынке ценных бумаг".
       Для  признания  ценной  бумаги обращающейся  на  организованном
   рынке  ценных бумаг при заключении сделки на территории  Российской
   Федерации  вне  организованного рынка налогоплательщику  необходимо
   иметь  информацию  от российского организатора торговли  или  иного
   уполномоченного лица в соответствии с законодательством  Российской
   Федерации.  Если  такой  организатор отсутствует  либо  отсутствует
   соответствующая   информация,  то  ценная  бумага   признается   не
   обращающейся  на  организованном  рынке  ценных  бумаг,   т.к.   не
   соответствует критериям, приведенным в пункте 3 статьи 280 НК РФ.
       В   случае  если  ценная  бумага  в  первом  отчетном   периоде
   налогового  периода признавалась не обращающейся на  организованном
   рынке  ценных  бумаг, а в последующих отчетных периодах  налогового
   периода  стала  признаваться обращающейся, то ценная  бумага  будет
   обладать  статусом  обращающейся ценной  бумаги  на  организованном
   рынке  ценных  бумаг  начиная с того отчетного периода,  в  котором
   произошло  признание ценной бумаги обращающейся  на  организованном
   рынке ценных бумаг.
       Поскольку  пункт  5 и пункт 6 статьи 280 НК РФ  предусматривают
   необходимость  корректировки налоговой  базы  в  случае  реализации
   (выбытия)  ценной  бумаги,  а  также  в  связи  с  тем,  что  датой
   признания   доходов  согласно  статье  271  НК  РФ  является   дата
   реализации  (выбытия),  то  для  целей  налогообложения   признание
   ценной  бумаги  обращающейся на организованном рынке  ценных  бумаг
   важно на дату реализации (выбытия) ценной бумаги.
       Если ценные бумаги, признанные таковыми в соответствии с правом
   иностранного   государства,  обращаются  (заключаются   гражданско-
   правовые  сделки,  влекущие переход прав  собственности  на  ценные
   бумаги) за пределами Российской Федерации, то для признания  ценной
   бумаги   обращающейся   на  организованном   рынке   ценных   бумаг
   налогоплательщику необходимо иметь информацию, указанную  в  пункте
   3   статьи   280  НК  РФ,  от  организатора  торговли   или   иного
   уполномоченного    лица    в    соответствии     с     национальным
   законодательством государства, на территории которого  осуществлена
   сделка с ценной бумагой.
       По ценным бумагам с 01.01.2002 применяются пункты 3 и 10 статьи
   40  НК  РФ  с учетом особенностей, установленных главой 25  НК  РФ.
   Данные особенности установлены статьями 274, 280 - 282, 301  -  305
   НК РФ.
       Порядок принятия для целей налогообложения цены реализации  или
   иного выбытия установлен пунктами 5 и 6 статьи 280 НК РФ.
       По   ценным   бумагам   (за   исключением   государственных   и
   муниципальных ценных бумаг) в соответствии с пунктом 2  статьи  280
   НК  РФ доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного
   выбытия  ценных  бумаг (в том числе погашения) определяются  исходя
   из:
       - цены реализации или иного выбытия ценной бумаги;
       - суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной
   покупателем налогоплательщику;
       -    суммы    процентного   (купонного)   дохода,   выплаченной
   налогоплательщику  эмитентом (векселедателем).  При  этом  в  доход
   налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных  бумаг  не
   включаются  суммы  процентного (купонного) дохода,  ранее  учтенные
   при налогообложении.
       В  случае  совершения  сделки через организатора  торговли  под
   датой  совершения  сделки следует понимать дату проведения  торгов,
   на  которых соответствующая сделка с ценной бумагой была заключена.
   В  случае реализации ценной бумаги вне организованного рынка ценных
   бумаг  датой  совершения  сделки считается  дата  определения  всех
   существенных  условий передачи ценной бумаги, т.е. дата  подписания
   договора.
   (в ред. Приказа МНС РФ от 27.10.2003 N ВГ-3-02/569)
       Для  ценной  бумаги,  которая не обращается  на  организованном
   рынке, в качестве рыночной цены реализации или иного выбытия  может
   быть  принята  фактическая  цена, если она  удовлетворяет  хотя  бы
   одному из требований, установленных пунктом 6 статьи 280 НК РФ.
       Под идентичными ценными бумагами в целях главы 25 НК РФ следует
   понимать  ценные  бумаги, имеющие одинаковые  основные  характерные
   для  них  признаки, а именно: вид бумаги, валюта платежа,  номинал,
   вид заявленного дохода, срок и условия обращения.
       Под  однородными ценными бумагами в целях главы 25 НК РФ исходя
   из  совокупности  параметров, присущих однородным товарам,  следует
   признавать  ценные бумаги, удостоверяющие одинаковые  имущественные
   права.
       При  этом  группировка ценных бумаг по данному  признаку  может
   производиться по двум категориям:
       долговые ценные бумаги;
       долевые ценные бумаги.
       Под  аналогичными  ценными бумагами в  целях  главы  25  НК  РФ
   следует   понимать   ценные  бумаги,  сопоставимые   по   следующим
   признакам.
       Такими признаками, в частности, могут являться:
       вид ценной бумаги;
       условия обращения;
       вид дохода.
       Для  определения  расчетной цены акции может быть  использована
   стоимость  чистых активов эмитента, приходящаяся на соответствующую
   акцию.  Порядок оценки стоимости чистых активов акционерных обществ
   установлен:
       -  Приказом Минфина России и ФКЦБ России от 05.08.1996 N N  71,
   149  (за  исключением акционерных обществ, осуществляющих страховую
   и банковскую деятельность);
       -  Приказом Минфина России и ФКЦБ России от 24.12.1996 N N 108,
   235    (для    акционерных   обществ,   осуществляющих    страховую
   деятельность);
       -  Положением  Банка России от 26.11.2001 N 159-П  "О  методике
   расчета  собственных средств (капитала) кредитных  организаций".  В
   соответствии  с  письмом  Банка России от 28.10.96  N  350  чистыми
   активами   признаются  активы,  свободные  от   обязательств,   что
   соответствует  понятию собственных средств (капитала) применительно
   к  кредитной  организации (для акционерных обществ,  осуществляющих
   банковскую деятельность).
       Для  оценки стоимости чистых активов используется бухгалтерская
   отчетность  на конец отчетного периода, предшествующего операции  с
   долевой ценной бумагой.
       Для  определения  расчетной  цены  долговых  ценных  бумаг,   в
   частности,  предлагается использовать механизм, использующий  метод
   расчета  наращенных (накопленных) сумм процентных выплат  (доходов)
   к получению, например, для дисконтных векселей:
   
            (N - K)
       Рц = ------- x D + K
               T
   
       Рц - расчетная цена;
       N - номинальная стоимость приобретенной ценной бумаги;
       K - покупная стоимость ценной бумаги;
       T - количество дней от приобретения до погашения ценной бумаги;
       D - количество дней, прошедших после приобретения ценной бумаги
   до реализации (иного выбытия) векселя.
       При  погашении долговой ценной бумаги в срок расчетная цена  не
   определяется.
       Под  рыночной ставкой ссудного процента налогоплательщики могут
   понимать  ставку  рефинансирования  Центрального  банка  Российской
   Федерации.
       Показатель  расчетной  цены  определяется  на  дату  заключения
   сделки   с   ценной   бумагой  (D)  с  учетом  конкретных   условий
   заключенной  сделки,  особенностей  обращения  (Т)  и  цены  ценной
   бумаги (N, K).
       Положения  статей  280, 281, 329 НК РФ не регулируют  отношения
   налогоплательщика  по поводу собственных долговых  обязательств.  В
   данном  случае  используются статьи  265  и  269  НК  РФ.  Проценты
   определяются   исходя   из   предусмотренной   условиями   договора
   (условиями  ценной  бумаги) процентной ставки  с  учетом  положений
   статьи  269  НК  РФ  и  фактического времени  пользования  заемными
   средствами.
       К расходам по операциям с ценными бумагами относятся:
       -  расходы, связанные с реализацией (или иным выбытием)  ценных
   бумаг,  определяемые исходя из цены их приобретения в  соответствии
   с   условиями  договора,  расходов,  связанных  с  приобретением  и
   реализацией  таких ценных бумаг. Расходами признаются  обоснованные
   и     документально    подтвержденные    затраты,    осуществленные
   (понесенные) налогоплательщиком (пункт 1 статьи 252 НК);
       - сумма накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченная
   налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При  этом  в  расход  не
   включаются  суммы  накопленного  процентного  (купонного)   дохода,
   ранее учтенные при налогообложении (пункт 2 статьи 280 НК);
       - оплаченная стоимость государственных ценных бумаг, полученных
   в результате новации.
       На  финансовый результат при реализации (выбытии) ценных  бумаг
   относятся  расходы, связанные с приобретением и реализацией  ценных
   бумаг по данной категории.
       Налогоплательщик-акционер, реализующий акции, полученные им при
   увеличении  уставного  капитала акционерного  общества,  определяет
   доход   как   разницу  между  ценой  реализации   и   первоначально
   оплаченной  стоимостью акции, скорректированной с учетом  изменения
   количества акций в результате увеличения уставного капитала.
   
       Пример.
       На балансе организации числится 100 акций акционерного общества
   А  номинальной  стоимостью 100 рублей, приобретенных  по  цене  120
   рублей, всего на сумму 12000 рублей.
       В  результате увеличения уставного капитала за счет собственных
   средств   (фонд  переоценки,  эмиссионный  доход,  нераспределенная
   прибыль)  акционерного  общества А  организацией  получено  еще  50
   акций  той же номинальной стоимостью (100 рублей). Стоимость  акций
   (увеличение  номинальной  стоимости),  полученных  акционером   при
   увеличении   уставного   капитала  за  счет   собственных   средств
   акционерного  общества, налогом на прибыль в  момент  получения  не
   облагается (пункт 15 статьи 251).
       Из  общего  количества акций реализовано 60 штук  по  цене  110
   рублей на сумму 6600 рублей.
       Определяем  первоначально оплаченную стоимость с учетом  акций,
   полученных без оплаты: 12000 руб. : (100 шт. + 50 шт.) = 80 руб.
       Определяем  прибыль  от  реализации для целей  налогообложения:
   6600 руб. - (60 шт. x 80 руб.) = 6600 руб. - 4800 руб. = 1800 руб.
       Конец примера.
   
       Налоговая  база  по  операциям с ценными бумагами  определяется
   налогоплательщиком  отдельно,  за  исключением  налоговой  базы  по
   операциям   с   ценными  бумагами,  определяемой  профессиональными
   участниками  рынка  ценных  бумаг. При этом  налогоплательщики  (за
   исключением   профессиональных  участников  рынка   ценных   бумаг,
   осуществляющих  дилерскую деятельность) определяют  налоговую  базу
   по  операциям  с  ценными бумагами, обращающимися на организованном
   рынке  ценных  бумаг,  отдельно от налоговой базы  по  операциям  с
   ценными  бумагами, не обращающимися на организованном рынке  ценных
   бумаг.
       Профессиональные участники рынка ценных бумаг (включая  банки),
   не  осуществляющие дилерскую деятельность, в учетной  политике  для
   целей   налогообложения  должны  определить  порядок   формирования
   налоговой  базы  по операциям с ценными бумагами, обращающимися  на
   организованном рынке ценных бумаг, и налоговой базы по операциям  с
   ценными  бумагами, не обращающимися на организованном рынке  ценных
   бумаг.
       При  этом налогоплательщик самостоятельно выбирает виды  ценных
   бумаг  (обращающихся на организованном рынке ценных  бумаг  или  не
   обращающихся на организованном рынке ценных бумаг), по операциям  с
   которыми  при  формировании  налоговой  базы  в  доходы  и  расходы
   включаются  иные  доходы и расходы, определенные в  соответствии  с
   главой 25 НК РФ.
       Налогоплательщики,  получившие убыток (убытки)  от  операций  с
   ценными  бумагами в предыдущем налоговом периоде или  в  предыдущих
   налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу, полученную  по
   операциям  с  ценными  бумагами  в  отчетном  (налоговом)   периоде
   (перенести  указанные убытки на будущее) в порядке и  на  условиях,
   которые установлены статьей 283 НК РФ.
       При  этом  перенос  убытков по обращающимся  на  организованном
   рынке   ценным  бумагам  и  ценным  бумагам,  не  обращающимся   на
   организованном  рынке  ценных  бумаг, осуществляется  раздельно  по
   указанным   категориям  ценных  бумаг  соответственно  в   пределах
   прибыли, полученной от операций с такими ценными бумагами.  Доходы,
   полученные  от  операций  с  ценными  бумагами,  обращающимися   на
   организованном  рынке  ценных бумаг, не  могут  быть  уменьшены  на
   расходы   либо   убытки   от  операций  с  ценными   бумагами,   не
   обращающимися   на  организованном  рынке  ценных  бумаг.   Доходы,
   полученные  от  операций с ценными бумагами,  не  обращающимися  на
   организованном  рынке  ценных бумаг, не  могут  быть  уменьшены  на
   расходы  либо  убытки от операций с ценными бумагами, обращающимися
   на организованном рынке ценных бумаг.
       Налогоплательщики  (включая  банки),  осуществляющие  дилерскую
   деятельность на рынке ценных бумаг, при определении налоговой  базы
   и  переносе  убытка  на  будущее в порядке и на  условиях,  которые
   установлены  статьей  283  НК  РФ,  формируют  налоговую   базу   и
   определяют сумму убытка, подлежащего переносу на будущее  с  учетом
   всех  доходов  (расходов)  и  суммы  убытка,  которые  получены  от
   осуществления   предпринимательской   деятельности.    В    течение
   налогового   периода   перенос  на  будущее   убытков,   полученных
   указанными  налогоплательщиками в соответствующем отчетном  периоде
   текущего  налогового  периода, может быть  осуществлен  в  пределах
   суммы  прибыли,  полученной  от  осуществления  предпринимательской
   деятельности.
       При  реализации  или ином выбытии ценных бумаг налогоплательщик
   самостоятельно  в  соответствии с принятой в целях  налогообложения
   учетной  политикой выбирает один из следующих методов  списания  на
   расходы стоимости выбывших ценных бумаг:
       1) по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
       2) по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО);
       3) по стоимости единицы.
       Вышеуказанные  методы применяются к эмиссионным ценным  бумагам
   при  их  поступлении, перемещении (выбытии) из  одного  портфеля  в
   другой  по  каждому  из портфелей - торговому, инвестиционному  или
   портфелю  контрольного участия. При этом при перемещении из  одного
   портфеля  в  другой до момента реализации или иного выбытия  ценных
   бумаг финансовый результат не определяется.
       При  реализации  или  выбытии векселей и  других  неэмиссионных
   ценных  бумаг  применяется метод списания на расходы  по  стоимости
   единицы. Метод "по стоимости единицы" не является "методом  средней
   себестоимости".
       При  реализации государственных и муниципальных  ценных  бумаг,
   при  обращении которых предусмотрено признание доходом,  полученным
   продавцом  в  виде процентов, сумм накопленного процентного  дохода
   (накопленного  купонного  дохода),  налогоплательщик  -  получатель
   дохода  самостоятельно осуществляет исчисление и  уплату  налога  с
   таких   доходов.  Информация  о  видах  ценных  бумаг,  по  которым
   применяется  данный порядок, доведена Приказом  Минфина  России  от
   05.08.2002 N 80н.
       По  государственным и муниципальным ценным бумагам доход в виде
   процентов  определяется в соответствии со статьями 271, 273  и  328
   НК  РФ  и  может  быть признан на дату их реализации  на  основании
   договора   купли-продажи,  либо  на  дату  выплаты   процентов   на
   основании  выписки банка, либо на последнюю дату отчетного  периода
   в  соответствии  с  положениями главы 25 НК РФ.  Проценты  подлежат
   отражению  в  налоговом  учете на основании справки  ответственного
   лица, которое исчисляет прибыль по операциям с ценными бумагами.
       С   процентного   дохода  по  государственным  ценным   бумагам
   Российской   Федерации,  полученным  российскими  организациями   -
   первичными   владельцами  указанных  ценных  бумаг   в   обмен   на
   государственные краткосрочные бескупонные облигации в  соответствии
   с  Постановлением Правительства Российской Федерации от  20.07.1998
   N  843  "О мерах по стабилизации ситуации на рынках государственных
   долговых  обязательств Российской Федерации",  налог  взимается  по
   ставке  15  процентов за время владения такими ценными  бумагами  с
   даты обмена до даты их реализации или иного выбытия.
       К  доходам, полученным российскими организациями при выплате  в
   соответствии с условиями эмиссии по государственным ценным  бумагам
   Российской  Федерации  и муниципальным ценным бумагам,  размещаемым
   за  пределами территории Российской Федерации, процентного  дохода,
   применяется  налоговая  ставка в размере, установленном  пунктом  1
   статьи 284 НК РФ, т.е. 24 процента (статья 8 Закона N 110-ФЗ).
       В  соответствии с пунктом 1 статьи 328 НК РФ по  векселю  сумма
   дохода   в   виде  процента,  включая  процент  в  виде   дисконта,
   причитающегося  в  соответствии  с условиями  выпуска  векселя  или
   передачи  (продажи),  учитывается  по  каждому  векселю.  При  этом
   процентный  доход,  предусмотренный условиями  передачи  (продажи),
   определяется  исходя  из  цены сделки, номинала  векселя  и  срока,
   остающегося до его предъявления к погашению.
       Для  расчета  наращенных (накопленных) сумм  процентных  выплат
   (доходов)   к  получению  по  приобретенным  (учтенным)  дисконтным
   векселям рекомендуется использовать следующие формулы:
       1)  процентная  ставка  для наращения процентов  рассчитывается
   как:
   
               (N - K)   365
       H (%) = ------- x ---;
                  K       T
   
       2)  сумма,  подлежащая  отражению в налоговом  учете  на  счете
   доходов в последний день отчетного периода, определяется как:
   
       С = K x H (%) x D / 365,
   
       где:
       H (%) - ставка для наращения доходов;
       N - номинальная стоимость приобретенного (учтенного) векселя;
       K - покупная стоимость дисконтного векселя;
       T - количество дней от приобретения до погашения векселя;
       D  -  количество дней, прошедших после приобретения векселя  до
   отчетной даты;
       С - сумма процентного дохода.
   
                Особенности определения налоговой базы
                  по сделкам РЕПО с ценными бумагами
   
       Порядок  формирования  налоговой базы при осуществлении  сделок
   РЕПО предусмотрен статьей 282 НК РФ.
       1. Понятие эмиссионных ценных бумаг приведено в статье 2 Закона
   N 39-ФЗ.
       Сделки  по продаже с последующей покупкой неэмиссионных  ценных
   бумаг  (например,  векселей)  не  могут  быть  квалифицированы  как
   сделки  РЕПО,  поэтому налогообложение таких сделок производится  в
   общеустановленном (статья 280 НК РФ) порядке.
       Операцией  РЕПО  могут  считаться сделки по  продаже  (покупке)
   эмиссионных  ценных  бумаг в случае, если  в  договоре  на  продажу
   (покупку)  таких  бумаг по первой части РЕПО оговорена  обязанность
   сторон по проведению обратных сделок (второй части РЕПО).
       Правила,  установленные  статьей 280  НК  РФ,  в  частности,  в
   отношении  рыночной цены реализуемых ценных бумаг,  не  применяются
   при  совершении сделок купли-продажи с обратной покупкой лишь в том
   случае, если совершаемые сделки являются операциями РЕПО.
       2.  При  применении  положений  пункта  8  статьи  282  НК  РФ,
   касающихся  дат  первой и второй части РЕПО, следует  принимать  во
   внимание   и  то,  что  даты  покупки  (продажи)  являются   датами
   реализации  данных ценных бумаг, которые определяются  по  правилам
   статьи 39 НК РФ.
       В   случае   пролонгации  первоначально  установленного   срока
   действия РЕПО (то есть срока действия РЕПО, установленного на  дату
   первой части РЕПО) на количество дней, превышающее количество  дней
   от  даты  исполнения второй части РЕПО (то есть даты, установленной
   на  дату  первой  части РЕПО, без учета дальнейших пролонгаций)  до
   конца  отчетного периода (на который по первоначально установленным
   условиям  приходится  дата окончания второй части  РЕПО  и  который
   определяется  по  правилам статьи 285 НК  РФ),  такая  операция  не
   считается   операцией   РЕПО  и,  соответственно,   облагается   по
   правилам,  изложенным  в пункте 1 настоящего подраздела  "Налоговая
   база по сделкам РЕПО".
       3.  Расчет налоговой базы по операциям РЕПО осуществляется  как
   продавцом,  так  и  покупателем отдельно друг от  друга,  при  этом
   доходы  и  расходы определяются сторонами РЕПО по  правилам  статьи
   282  НК  РФ  исходя из условий договора на продажу ценных  бумаг  с
   обязательством  обратного выкупа, а также  условий  эмиссии  ценных
   бумаг.
       3.1. Доходы (убытки) от реализации ценных бумаг по первой части
   операции  РЕПО  не  учитываются  при  определении  налоговой  базы.
   Налоговая  база  по  процентным (купонным) доходам  определяется  в
   соответствии  с пунктами 4, 5 и 7 статьи 282 НК РФ. Налогообложение
   указанных доходов осуществляется по ставкам, установленным  статьей
   284 НК РФ.
       3.2.  Если сделки по продаже (покупке) эмиссионных ценных бумаг
   с  обязательной  последующей  обратной покупкой  (продажей)  ценных
   бумаг   не   соответствуют  положениям  статьи  282   НК   РФ,   то
   налогообложение  этих  сделок  осуществляется  в   общем   порядке,
   установленном для операций с ценными бумагами.
   
       Пример (цифры условные).
       Заключена сделка РЕПО с акциями:
   
   -------------------------T----------------T----------------------¬
   ¦                        ¦Дата сделки РЕПО¦ Цена договора купли- ¦
   ¦                        ¦                ¦продажи по сделке РЕПО¦
   +------------------------+----------------+----------------------+
   ¦1 часть РЕПО            ¦  01.03.2002    ¦        100 руб.      ¦
   +------------------------+----------------+----------------------+
   ¦2 часть РЕПО            ¦  31.05.2002    ¦        104 руб.      ¦
   L------------------------+----------------+-----------------------
   
       Обе стороны сделки РЕПО (и продавец, и покупатель) рассчитывают
   ставку РЕПО:
   
                     (104 - 100)   365
       ставка РЕПО = ----------- x --- = 16,045%.
                         100        91
   
       Отчетный  период у 1 стороны РЕПО (далее - продавца  по  первой
   части  РЕПО)  -  квартал, полугодие и так далее, у  второй  стороны
   РЕПО (покупателя по РЕПО) - месяц, два месяца и так далее.
       Для  налогоплательщиков, определяющих  налоговую  базу  методом
   начислений (статьи 271, 272 НК РФ), производится следующий расчет.
       Для 1 стороны РЕПО
       При определении налоговой базы по налогу на прибыль за январь -
   март   2002  г.  в  состав  внереализационных  расходов  включаются
   проценты в размере 1,38 руб. (100 x 16,045% x 30 / 365).
       При определении налоговой базы по налогу на прибыль за январь -
   июнь   2002  г.  в  состав  внереализационных  расходов  включаются
   проценты в размере 4 руб. (1,38 руб. + 100 x 16,045% x 61 / 365).
       Одновременно   следует   учитывать,   что   указанные   расходы
   учитываются  при  расчете  налога на  прибыль  в  пределах  ставки,
   рассчитанной по статье 269 НК РФ.
       Для 2 стороны РЕПО
       При определении налоговой базы по налогу на прибыль за январь -
   март   2002   г.  в  состав  внереализационных  доходов  включаются
   проценты в размере 1,38 руб. (100 x 16,045% x 30 / 365).
       При определении налоговой базы по налогу на прибыль за январь -
   апрель  2002  г.  в  состав  внереализационных  доходов  включаются
   проценты в размере 2,63 руб. (1,38 + 100 x 16,045% x 30 / 365).
       При определении налоговой базы по налогу на прибыль за январь -
   май  2002 г. в состав внереализационных доходов включаются проценты
   в размере 4 руб. (2,63 + 100 x 16,045% x 31 / 365).
       Конец примера.
   
            6.3.2. Расходы, относящиеся к группам расходов,
                     учитываемых в особом порядке
   
       К  указанным группам относятся отдельные виды расходов, которые
   в  течение  определенного  промежутка времени  формируют  суммарный
   показатель,   который  при  наступлении  соответствующего   события
   учитывается  в  составе  расходов текущего  отчетного  (налогового)
   периода по правилам, предложенным соответствующими статьями НК РФ.
   
                           Расходы на ремонт
   
       Порядок учета подобных расходов определен статьями 260, 324  НК
   РФ.   Показатель  определяется  путем  суммирования  всех  расходов
   налогоплательщика, связанного с ремонтом основных  средств.  Данный
   показатель  формируется в течение текущего месяца  и  включается  в
   состав прочих расходов текущего отчетного (налогового) периода.
       Если  налогоплательщик  принял решение о  формировании  резерва
   предстоящих  расходов  на ремонт основных  средств,  то  фактически
   осуществленные  расходы  на  ремонт  основных  средств  в   течение
   налогового  периода не уменьшают налоговую базу. Данный  показатель
   может  быть учтен в составе расходов только по окончании налогового
   периода,  если  сумма фактически осуществленных  расходов  окажется
   больше  суммы  созданного  резерва.  Порядок  формирования  резерва
   определяется   статьей  324  НК  РФ  и  разделом  5.5.3   настоящих
   Методических рекомендаций.
       В  связи  с  ведением бюджетными учреждениями и некоммерческими
   организациями  раздельного  учета  доходов  (расходов),  полученных
   (произведенных)  в  рамках  целевого  финансирования,   и   целевых
   поступлений,  от  доходов (расходов), связанных с  производством  и
   реализацией,  и  внереализационных доходов и расходов,  расходы  по
   ремонту   основных   средств,  приобретенных   за   счет   доходов,
   полученных   от   коммерческой  деятельности  и  используемых   для
   осуществления  такой  деятельности, в отчетном (налоговом)  периоде
   учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством  и
   реализацией, в порядке, определенном статьей 260 НК РФ.
   
                      Освоение природных ресурсов
   
       Порядок   учета  расходов,  связанных  с  освоением   природных
   ресурсов,   определен   статьями  261,  325   НК   РФ.   Показатель
   определяется  путем  суммирования всех расходов  налогоплательщика,
   связанного  с  геологическим  изучением  недр,  разведкой  полезных
   ископаемых.   Данный  показатель  формируется  в  течение   периода
   осуществления  подобных  работ  на  соответствующем  участке  и  по
   окончании   указанных   работ   (что   должно   быть   подтверждено
   соответствующим  актом)  включается  в  состав  прочих  расходов  в
   течение  периода, предусмотренного пунктом 2 статьи 261 НК РФ.  Для
   раздельного  учета  расходов  по соответствующей  части  территории
   (акватории)  необходимо  учитывать,  что  границы  указанной  части
   должны  быть  установлены в соответствии  со  статьей  7  Закона  о
   недрах.
       При  определении понятия "освоение природных ресурсов" в  целях
   реализации  статьи 261 НК РФ следует учитывать положения  статьи  6
   Закона о недрах.
       К расходам на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых
   (включая  аудит  запасов),  разведку полезных  ископаемых  и  (или)
   гидрогеологические  изыскания относятся расходы  пользователя  недр
   на самостоятельное осуществление указанных видов деятельности.
       К  расходам  на приобретение необходимой геологической  и  иной
   информации  у  третьих лиц, в том числе в государственных  органах,
   относятся  затраты, предусмотренные Законом о недрах,  в  частности
   статьей 27.
       Расходы  на освоение природных ресурсов принимаются при наличии
   у   организации  лицензии,  предусмотренной  статьей  11  Закона  о
   недрах.
       Расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных
   и  других  работ  в  соответствии с установленными  требованиями  к
   безопасности   принимаются  в  рамках  требований,  предусмотренных
   статьей 24 Закона о недрах.
       К расходам по охране земель, недр и других природных ресурсов и
   окружающей  среды, осуществляемым при освоении природных  ресурсов,
   а  также  к перечисленным в указанном пункте расходам на возмещение
   комплексного  ущерба,  наносимого  природным  ресурсам,   относятся
   затраты, связанные с выполнением требований, установленных  Законом
   N 7-ФЗ и статьей 50 Закона о недрах.
       В  соответствии с Положением о Министерстве природных  ресурсов
   Российской  Федерации,  утвержденным  Постановлением  Правительства
   Российской  Федерации  от 25.09.2000 N 726, Министерство  природных
   ресурсов   Российской   Федерации  является   федеральным   органом
   управления  государственным  фондом  недр.  Названное  Министерство
   осуществляет  возложенные на него полномочия  как  непосредственно,
   так и через свои территориальные органы.
   
                           Расходы на НИОКР
   
       Порядок  учета расходов на научные исследования и (или) опытно-
   конструкторские разработки определен статьей 262 НК РФ.  Показатель
   определяется  путем  суммирования всех расходов  налогоплательщика,
   связанного   с   научно-исследовательскими  работами,   в   которых
   налогоплательщик  выступает  в  роли  заказчика  либо  осуществляет
   работы  собственными силами для собственных нужд. Данный показатель
   формируется  в  течение  периода осуществления  подобных  работ  по
   определенному договору (теме) и по окончании указанных  работ  либо
   этапа  работ  (что должно быть подтверждено соответствующим  актом)
   включается   в   состав  прочих  расходов  ежемесячно   в   течение
   последующих  трех лет в размере 1/36 данного показателя ежемесячно.
   Для    учета    указанных    расходов   необходимо    подтверждение
   налогоплательщиком  использования  результатов  этих  работ  в  его
   производственной  деятельности. Если указанное подтверждение  может
   быть  обеспечено только через определенный промежуток  времени,  то
   вся   сумма   осуществленных   расходов   будет   учитываться   для
   налогообложения   в   течение  срока,  оставшегося   до   окончания
   трехлетнего  срока,  исчисляемого с даты окончания  соответствующих
   работ, равномерно.
       Если   указанные   результаты  не  будут  учитываться   в   его
   производственной деятельности, то данный показатель  в  размере  70
   процентов   будет   включаться   в   расходы   текущего   отчетного
   (налогового) периода в размере 1/36 ежемесячно.
       При    определении   расходов   на   изобретательство   следует
   руководствоваться Законом СССР N 2213-1 в части, не  противоречащей
   законодательству Российской Федерации.
       При  осуществлении  отчислений  на  формирование  отраслевых  и
   межотраслевых  фондов  финансирования  научно-исследовательских   и
   опытно-конструкторских  работ  следует  руководствоваться  перечнем
   указанных    фондов,    утвержденным   Правительством    Российской
   Федерации.
       При  определении предельных величин по подобным  отчислениям  в
   отчетном  (налоговом) периоде следует учитывать показатель  выручки
   от  реализации, определяемый в соответствии со статьей 249 НК РФ на
   отчетную  дату  соответствующего  отчетного  (налогового)   периода
   нарастающим  итогом.  Сумма  отчислений  на  формирование   фондов,
   перечисленных  в  статье  262  НК РФ,  для  определения  предельной
   величины,    учитываемой    для   целей   налогообложения,    также
   определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.
   
               Расходы на страхование (статья 263 НК РФ)
   
       Страховые  премии  (взносы) по обязательному страхованию  могут
   быть  признаны  для  целей налогообложения  прибыли,  если  имеется
   закон   об   обязательном  страховании,  в  котором   предусмотрены
   объекты,  подлежащие обязательному страхованию, риски,  от  которых
   они  должны  быть  застрахованы, а у страховой организации  имеется
   лицензия на соответствующий обязательный вид страхования.
       При  признании  расходов налогоплательщиком методом  начисления
   расходы  по обязательному и добровольному страхованию признаются  в
   качестве  расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в  котором  в
   соответствии   с   условиями   договора   налогоплательщиком   были
   перечислены   (выданы  из  кассы)  денежные  средства   на   оплату
   страховых  взносов  (пункт 6 статьи 272 НК РФ).  Если  по  условиям
   договора   страхования  предусмотрена  уплата   страхового   взноса
   разовым  платежом,  то  по  договорам, заключенным  на  срок  более
   одного  отчетного периода, расходы признаются равномерно в  течение
   срока  действия  договора. Если подобная уплата  осуществляется  не
   разовым  платежом, то подобные расходы включаются в состав расходов
   текущего периода по мере их оплаты.
   
       Пример.
       Организация,  уплачивающая  ежеквартальные  авансовые  платежи,
   заключила  25  июня 2002 года договор страхования имущества  сроком
   до  24  июня  2004  года (включительно). Страховая премия  уплачена
   единовременно 25 июня 2002 года в размере 48 тыс. руб.
       Поскольку договор страхования приходится на несколько  отчетных
   периодов  и  по  условию  договора  страхования  страховой   платеж
   уплачен   единовременно,  то  расходы  по  страхованию   признаются
   равномерно  в  течение срока действия договора, согласно  пункту  6
   статьи 272 НК РФ.
       Ежеквартальный  признанный  расход  по  страхованию   имущества
   составляет 48000 : 8 = 6000 руб.
       Поскольку   течение   срока  договора   страхования   имущества
   начинается  не  с  начала квартала, то затраты, приходящиеся  на  6
   дней   II   квартала  2002  года,  будут  рассчитываться  следующим
   образом:
   
       6000 : 91 x 6 = 396 руб.
   
       Аналогичная ситуация возникает и в июне 2004 года.
       Затраты, приходящиеся на II квартал 2004 года - 85 дней,  будут
   составлять: 6000 : 91 x 85 = 5604 руб.
   
   ----------------T------------------------------------------------¬
   ¦    Период     ¦Признанные расходы по добровольному страхованию,¦
   ¦               ¦                     руб.                       ¦
   +---------------+------------------------------------------------+
   ¦Полугодие 2002 ¦396                                             ¦
   ¦года           ¦                                                ¦
   +---------------+------------------------------------------------+
   ¦9 месяцев 2002 ¦6396                                            ¦
   ¦года           ¦                                                ¦
   +---------------+------------------------------------------------+
   ¦2002 год       ¦12396                                           ¦
   +---------------+------------------------------------------------+
   ¦I квартал 2003 ¦6000                                            ¦
   ¦года           ¦                                                ¦
   +---------------+------------------------------------------------+
   ¦Полугодие 2003 ¦12000                                           ¦
   ¦года           ¦                                                ¦
   +---------------+------------------------------------------------+
   ¦9 месяцев 2003 ¦18000                                           ¦
   ¦года           ¦                                                ¦
   +---------------+------------------------------------------------+
   ¦2003 год       ¦24000                                           ¦
   +---------------+------------------------------------------------+
   ¦I квартал 2004 ¦6000                                            ¦
   ¦года           ¦                                                ¦
   +---------------+------------------------------------------------+
   ¦Полугодие 2004 ¦11604                                           ¦
   ¦года           ¦                                                ¦
   +---------------+------------------------------------------------+
   ¦Итого          ¦12396 + 24000 + 11604 = 48000                   ¦
   L---------------+-------------------------------------------------
   
       Конец примера.
   
                   6.3.3. Прямые и косвенные расходы
   
       Если  налогоплательщик определяет доходы и  расходы  по  методу
   начисления,    то   расходы   на   производство    и    реализацию,
   осуществленные   в   течение   отчетного   (налогового)    периода,
   подразделяются  на прямые и косвенные в соответствии  с  пунктом  2
   статьи  252  НК РФ и требованиями статей 318, 320 НК РФ.  При  этом
   указанной   группировке   подлежат   все   расходы,   связанные   с
   производством   и  реализацией,  не  относящиеся  к   расходам   на
   производство  и реализацию, поименованным в предыдущих  подразделах
   раздела 6.3 настоящих Методических рекомендаций.
       Перечень  прямых  расходов, приведенный в  статье  318  НК  РФ,
   является    закрытым,   и   только   указанные   расходы   подлежат
   распределению в соответствии с нормами статьи 319 НК РФ.  Все  иные
   расходы   являются  косвенными  и  относятся  к  расходам  текущего
   периода по мере их возникновения, исходя из условий сделок.
       При  формировании прямых расходов в соответствии со статьей 318
   НК РФ следует иметь в виду следующее.
       При  определении расходов на оплату труда, относящихся к прямым
   расходам, следует учесть, что к подобным расходам, в частности,  не
   относятся  расходы  на оплату труда персонала  аппарата  управления
   организацией,   а  также  оплата  труда  персонала   подразделения,
   занятого  исключительно либо хранением товаров, либо  заготовлением
   материально-производственных запасов, либо сбытом  товаров,  работ,
   услуг  и  т.п. Аналогичный подход следует применять при определении
   основных  средств,  амортизация  по  которым  включается  в  состав
   прямых   расходов.  Суммы  начисленной  амортизации   по   основным
   средствам,  используемым, в частности, для управления организацией,
   и   по  нематериальным  активам  учитываются  в  составе  косвенных
   расходов в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 318 НК РФ.
       Следует  учесть,  что  в состав прямых расходов  не  включаются
   расходы  по  добровольному страхованию всех работников  организации
   (независимо   от   их   участия   в   производственном   процессе),
   учитываемые для целей налогообложения в соответствии с  пунктом  16
   статьи 255 НК РФ.
       В   состав   косвенных  расходов  включаются   также   расходы,
   осуществленные  налогоплательщиком в  течение  предыдущих  отчетных
   (налоговых)   периодов   и   сформировавшие   определенные   группы
   расходов,  часть  которых, согласно требованиям  главы  25  НК  РФ,
   включается   в  состав  расходов  текущего  периода  (в  частности,
   расходы,  связанные  с  освоением природных  ресурсов,  расходы  на
   осуществление НИОКР).
       Согласно  нормам  пункта 1 статьи 257 НК  РФ  в  случае,  когда
   налогоплательщик использует изготовленную им продукцию  в  качестве
   объектов основных средств, первоначальная стоимость такого  объекта
   определяется по той же стоимости, по которой формируется  стоимость
   готовой  продукции в соответствии со статьей 319  НК  РФ.  Согласно
   этой   статье  данная  стоимость  формируется  исходя  не  из  всех
   расходов,  связанных с ее производством (изготовлением),  а  только
   на  основе  расходов,  относящихся к прямым.  При  этом  пунктом  4
   статьи  254  НК  РФ  определено, что определение  стоимости  сырья,
   запасных  частей,  комплектующих, полуфабрикатов и  т.п.  объектов,
   созданных  самим налогоплательщиком, осуществляется исходя  из  тех
   же  принципов,  то  есть  на  основании  расходов,  относящихся   в
   соответствии со статьей 318 НК РФ к прямым расходам. В  аналогичном
   порядке   определяется  стоимость  результатов  работ   или   услуг
   структурных подразделений налогоплательщика, относящихся  в  состав
   материальных  расходов  в  соответствии с  подпунктом  6  пункта  1
   статьи 254 НК РФ и являющихся косвенными расходами.
       Учитывая  вышеизложенное, если в процессе производства конечной
   продукции    (работ,   услуг)   у   организации   на   определенном
   промежуточном  этапе  общего технологического  процесса  получается
   товарная  продукция  (работы, услуги),  реализуемая  (либо  которую
   можно   реализовать)   на   сторону,   то   расчет   незавершенного
   производства   ведется  в  отношении  каждого  вида   промежуточной
   товарной продукции.
       При  этом  стоимость  продукции,  потребляемой  на  последующих
   стадиях производства, принимается в оценке по прямым затратам.
       Следует   иметь  в  виду,  что  прямые  расходы,  связанные   с
   производством  конкретного вида продукции, включаются  в  стоимость
   этой  изготавливаемой продукции, причем их распределение  по  фазам
   производства  осуществляется пропорционально доле сырья  по  каждой
   фазе  производства. Для этого организация обязана обеспечить данные
   о  количестве  исходного сырья в единице производимой продукции  на
   каждой  фазе  (этапе)  производства.  В  случае,  если  организация
   занимается  различными видами деятельности или выпускает  различные
   виды  продукции,  то  механизм распределения применяется  в  рамках
   производства  каждого  изделия.  Таким  образом,  прямые   расходы,
   связанные с производством конкретного вида продукции, включаются  в
   стоимость   этой   изготавливаемой  продукции.   В   случае,   если
   производство  каждого  вида  товарной  продукции  в  рамках  одного
   технологического    процесса   изготовления   конечной    продукции
   относится  к  различным сферам деятельности, к которой  применяются
   различные   способы   оценки   незавершенного   производства,    то
   налогоплательщик  вправе использовать единый  способ  распределения
   прямых  затрат,  предложенный статьей 319 НК  РФ,  по  собственному
   выбору.
       Принципы   оценки  остатков  готовой  продукции  на  складе   и
   отгруженной,   но   не  реализованной  на  конец  текущего   месяца
   продукции не зависят от отраслевой специфики налогоплательщика.
       Учитывая   изложенное,   налогоплательщик   обязан   обеспечить
   формирование  стоимости товарной продукции, изготавливаемой  каждым
   цехом.  При этом подобная стоимость формируется на основании только
   прямых  расходов, относящихся к производству продукции этим  цехом.
   При  этом  если цех изготавливает полуфабрикаты, то их стоимость  в
   свою  очередь является прямыми расходами и включается  в  стоимость
   готовой   продукции,   изготавливаемой  с   применением   указанных
   полуфабрикатов.   В  случае,  когда  вспомогательное   производство
   выполняет работы (оказывает услуги) для основного производства,  то
   их  стоимость  формируется  также  на  основании  прямых  расходов,
   относящихся  к  деятельности этого цеха,  но  сама  стоимость  этих
   работ,   услуг   является  косвенными  расходами  и   в   стоимость
   изготавливаемой  продукции, работ, услуг основного производства  не
   включается,  а  учитывается в составе косвенных  расходов  текущего
   периода.
       В  случае,  когда невозможно определить отнесение  возникших  у
   налогоплательщика  прямых расходов к конкретному  производственному
   процессу,  направленному  на изготовление данного  вида  продукции,
   выполнение  работы,  оказание  услуги,  налогоплательщик  в   своей
   учетной   политике  определяет  механизм  распределения   указанных
   расходов с применением экономически обоснованных показателей.
       При  применении  механизма  распределения  прямых  расходов  на
   остатки  незавершенного производства, остатков  готовой  продукции,
   товаров  отгруженных, предусмотренного статьей 319 НК  РФ,  следует
   учитывать, что суммы остатков незавершенного производства,  готовой
   продукции  и  отгруженной продукции, определенные на конец  месяца,
   учитываются при распределении прямых расходов в следующем месяце.
   
       Пример   (для  организаций,  производство  которых  связано   с
   обработкой и переработкой сырья).
       Условия:
       1.  Количество  исходного сырья в остатках  НЗП  в  натуральном
   выражении (по данным инвентаризации):
       на   начало   месяца   -   24  тонны  (по   итогам   предыдущей
   инвентаризации);
       на конец месяца - 20 тонн.
       2. Списано сырья в производство за отчетный месяц в натуральных
   показателях   (по   данным  ведомостей  учета   остатков   товарно-
   материальных  ценностей  в  местах  хранения,  отчетов  о  движении
   товарно-материальных  ценностей в  местах  хранения,  требований  и
   требований-накладных на отпуск материалов, лимитно-заборных карт  и
   т.п.) - 100 тонн.
       3.  Стоимость (в оценке по прямым статьям расходов) остатка НЗП
   на  начало  месяца  - 1934000 рублей (из расчета за  предшествующий
   месяц).
       4.  Прямые  затраты  текущего месяца  (из  регистра  налогового
   учета) - 9514000 рублей.
       Расчет стоимости остатка НЗП на конец месяца.
   
       Д* = 20 : (24 + 100) = 0,1613
   
       НЗП к.м. = (1934000 + 9514000) x 0,1613 = 1846562
   
       Конец примера.
   
       Пример   (для  организаций,  производство  которых  связано   с
   выполнением работ, оказанием услуг).
       Условия:
       1.  Стоимость  остатка  НЗП на начало  месяца  (из  расчета  за
   предшествующий месяц) - 12000 руб.
       2.  Прямые затраты за отчетный месяц 80000 рублей (из  регистра
   налогового учета).
       3.  Договорная  стоимость трех не завершенных на  конец  месяца
   договоров  на  оказание  услуг  18000  рублей  (журнал  регистрации
   договоров).
       4.  Договорная  стоимость всех выполняемых  в  отчетном  месяце
   договоров  90000  рублей  (13 договоров) (всех  заключенных  130000
   рублей (16 договоров)) (журнал регистрации договоров).
       В  скобке  дана стоимость всех заключенных договоров для  того,
   чтобы  было  понятно, что принимаются в расчет не  все  заключенные
   договоры, а только те договоры, по которым осуществляются работы  в
   отчетном периоде.
       Расчет  стоимости остатка незавершенного производства на  конец
   месяца.
   
       Д = 18000 : 90000 = 0,2
   
       НЗП к.м. = (12000 + 80000) x 0,2 = 18400
   
       Конец примера.
   
       При  определении  объема  выполняемых заказов  налогоплательщик
   может  выбрать  один  из следующих показателей:  стоимость  заказов
   (при  этом  указанная стоимость может определяться  как  цена  этих
   заказов по договорной стоимости, сметной стоимости без учета  нормы
   прибыли  или  как  их  стоимость, формируемая на  основании  прямых
   расходов,  относящихся  непосредственно  к  каждому  заказу)   либо
   натуральные показатели, если работы, услуги могут быть  измерены  в
   подобных   показателях  и  эти  показатели  по  различным   заказам
   являются сопоставимы.
       Данный выбор должен быть закреплен в учетной политике для целей
   налогообложения по каждой категории заказов.
   
       Пример (для прочих налогоплательщиков)
       Условия:
       1. Нормативная производственная себестоимость за отчетный месяц
   (по смете) с учетом входного НЗП - 1200000 рублей,
       прямые   расходы  текущего  месяца  с  учетом  стоимости   НЗП,
   исчисленного  по  прямым расходам на конец  предыдущего  месяца,  -
   700000 рублей.
       2.  Нормативная стоимость остатка НЗП на конец месяца  -  32000
   рублей.
       Расчет  стоимости  остатка НЗП (по прямым  расходам)  на  конец
   месяца.
   
       Д = 700000 : 1200000 = 0,5833
   
       НЗП к.м. = 32000 x 0,5833 = 18666 руб.
   
       Конец примера.
   
       Следует    учесть,   что   если   налогоплательщик   определяет
   нормативную  (плановую, сметную) стоимость НЗП,  готовой  продукции
   на   складе  только  в  разрезе  элементов,  относящихся  к  прямым
   расходам,  то  сформированная таким образом  фактическая  стоимость
   учитывается  как  стоимость НЗП, готовой продукции,  исчисленная  в
   соответствии с порядком, изложенным в статье 319 НК РФ.
   
       Пример.
       За апрель организация осуществила следующие расходы, тыс. руб.:
       расходы на оплату труда аппарата управления - 300;
       расходы на оплату труда цеха N 1 - 200;
       расходы на оплату труда цеха N 2 - 250;
       расходы на оплату труда цеха N 3 - 100;
       расходы на оплату труда транспортного цеха - 100;
       единый социальный налог, начисленный на вышеупомянутые расходы,
   составляет, соответственно, - 106,8; 71,2; 89; 35,6; 35,6;
       списано сырья в цех N 1 - 400 (1000 кг);
       комплектующие изделия, списанные в цех N 3, - 120;
       амортизация  объектов  основных средств аппарата  управления  -
   100;
       амортизация объектов основных средств цеха N 1 - 150;
       амортизация объектов основных средств цеха N 2 - 100;
       амортизация объектов основных средств цеха N 3 - 20;
       амортизация  объектов  основных средств  транспортного  цеха  -
   24,4;
       расходы на оплату электроэнергии, тепла, воды - 250, из них:
       по цеху N 1 - 100;
       по цеху N 2 - 30;
       по цеху N 3 - 70;
       по транспортному цеху - 20;
       по аппарату управления - 30.
       Объем  услуг, оказанных в течение месяца транспортным цехом,  в
   натуральном выражении составляет 3 200 км, из них:
       Потреблено для целей производства - 2 000 км,
       Реализовано на сторону - 1 000 км,
       Оказано безвозмездно - 200 км.
       Технологический   процесс   налогоплательщика   заключается   в
   следующем:
       В   цехе   N   1   путем   переработки  сырья   изготавливаются
   полуфабрикаты,  из  которых  в  цехе N  2  изготавливается  готовая
   продукция  А. Согласно технологическому процессу из 1 кг  исходного
   сырья  изготавливается единица полуфабриката, из  которой  делается
   единица готовой продукции А.
       Цех  N  3  осуществляет изготовление продукции Б  путем  сборки
   комплектующих.
       1) Расчет по цеху N 1.
       На  начало месяца стоимость прямых расходов в остатках  НЗП  по
   цеху N 1 составит - 45 тыс. руб.,
       количество сырья в остатках НЗП на начало месяца - 100 кг,
       количество     сырья,    использованного    при    изготовлении
   полуфабрикатов, которые затем были переданы в апреле в цех N  2,  -
   900 кг.
       Стоимость прямых расходов в остатках НЗП по цеху N 1  на  конец
   месяца составит:
   
       (45  + 400  + 200  + 71,2 + 150) x (100 + 1000 - 900) / (100 +
   + 1000) = 866,2 x 200 / 1100 = 157,5 тыс. руб.
   
       Стоимость переданных в цех N 2 полуфабрикатов составит 866,2  -
   157,5 = 708,7 тыс. руб.
       2) Расчет по цеху N 2.
       На  начало месяца стоимость прямых расходов в остатках  НЗП  по
   цеху N 2 составит - 100 тыс. руб.,
       количество полуфабрикатов в остатках НЗП на начало месяца - 150
   ед.
       В апреле изготовлено 1000 единиц готовой продукции А.
       Стоимость прямых расходов в остатках НЗП по цеху N 2  на  конец
   месяца составит:
   
       (100  + 708,7  + 250 + 89 + 100) x (150 + 900 - 1000) / (150 +
   + 900) = 1247,7 x 50 / 1050 = 59,4 тыс. руб.
   
       Стоимость  готовой  продукции А, изготовленной  цехом  N  2,  в
   апреле составит: 1247,7 - 59,4 = 1188,3 тыс. руб.
       3) Расчет по цеху N 3.
       На  начало месяца стоимость прямых расходов в остатках  НЗП  по
   цеху N 3 составляет - 47 тыс. руб.
       Нормативная стоимость НЗП на начало месяца составляет  50  тыс.
   руб.
       Нормативная  стоимость  расходов,  осуществленных   в   апреле,
   составила 300 тыс. руб.
       Нормативная стоимость изготовленной в апреле продукции Б -  320
   тыс. руб.
       Стоимость  незавершенного  производства  на  конец  месяца   по
   нормативной стоимости составила - 30 тыс. руб. (50 + 300 - 320).
       Стоимость  прямых  расходов  в остатках  НЗП  на  конец  месяца
   определяется следующим образом:
   
       (47  + 120  +  100  +  35,6  +  20)  x  30  /  (50  +  300)  =
   = 27,6 тыс. руб.
   
       Следовательно, стоимость готовой продукции Б в апреле  составит
   295  тыс.  руб.  (322,6  - 27,6). Количество готовой  продукции  по
   данным учета - 165 ед.
       4) Расчет по транспортному цеху.
       Сумма   прямых  расходов  по  транспортному  цеху   за   апрель
   составила: (100 + 35,6 + 24,4) = 160 тыс. руб.
       Из   них   сумма   прямых  расходов,  относящихся   к   услугам
   производственного     характера     структурного     подразделения,
   используемого  в рамках производства продукции (согласно  подпункту
   6  пункта  1 статьи 254 НК РФ), в апреле месяце составила 100  тыс.
   руб.   (160   x  2000  /  3200).  Эти  расходы  в  соответствии   с
   классификацией главы 25 НК РФ признаются косвенными расходами.
       В  связи  с  тем,  что  услуги транспортным  цехом  на  сторону
   оказаны,  в составе расходов, учитываются также расходы,  связанные
   с  реализацией услуг на сторону, в сумме 50 тыс. руб. (160 x 1000 /
   3200).
       Не  будут  учтены для целей налогообложения расходы в сумме  10
   тыс.  (160  x  200 / 3200), как расходы, связанные с  безвозмездной
   передачей услуг (согласно пункту 16 статьи 270 НК РФ).
       5) Движение продукции по складу.
       На начало месяца на складе было:
       300 ед. готовой продукции А по стоимости 700 тыс. руб.
       25 ед. готовой продукции Б по стоимости 45 тыс. руб.
       Реализовано  в апреле 900 ед. готовой продукции  А  и  170  ед.
   готовой продукции Б.
       Стоимость остатков готовой продукции на складе на конец  месяца
   определяется следующим образом.
       Остаток  готовой продукции А на конец апреля составил  400  ед.
   (300 + 1000 - 900), его стоимость составляет: (700 + 1188,3) x  400
   / (300 + 1000) = 581 тыс. руб.
       Остаток готовой продукции Б на конец апреля составил 20 ед. (25
   +  165  - 170), его стоимость составляет: (45 + 295) x 20 /  (25  +
   165) = 35,8 тыс. руб.
       Итак, по работам за апрель итоговые результаты составили:
       Прямые расходы за месяц по данным налогового учета составили:
   
       (200 + 250 + 100 + 100 + 71,2 + 89 + 35,6 + 35,6 + 400 + 120 +
   + 150 + 100 + 20 + 24,4) = 1695,8 тыс. руб.
   
       Косвенные расходы за месяц по данным налогового учета составили
   (без   учета  стоимости  работ  (услуг)  структурных  подразделений
   самого налогоплательщика):
   
       (300  +  106,8  +  100  +  100  +  30  +  70  +  20  +  30)  =
   = 756,8 тыс. руб.
   
       К прямым расходам текущего месяца относятся также стоимость НЗП
   и готовой продукции на складе на начало месяца:
   
       (45 + 100 + 47 + 700 + 45) = 937 тыс. руб.
   
       При  этом  следует иметь в виду, что из состава прямых расходов
   будут  исключены  для  учета  в составе  косвенных  расходов  суммы
   прямых  расходов,  относящихся к потребленным  для  производства  и
   реализации услугам транспортного цеха, - 100 тыс. руб. (подпункт  4
   настоящего  примера).  Кроме того, в целях налогообложения  следует
   исключить  суммы прямых расходов, относящихся к услугам,  оказанным
   на сторону безвозмездно, - 10 тыс. руб.
       Остатки  НЗП и готовой продукции на складе в оценке  по  прямым
   расходам на конец месяца - 861, 3 тыс. руб. (157,5 + 59,4 + 27,6  +
   581 + 35,8).
       Таким образом, в составе расходов текущего периода будет учтена
   следующая сумма: (1695,8 + 937 - (100 + 10) - 861,3) + 756,8 +  100
   = 2518,3 тыс. руб.
       Конец примера.
   
       Варианты  учета  стоимости  изготавливаемой  продукции  (работ,
   услуг)  определяются  налогоплательщиком самостоятельно  в  учетной
   политике и применяются в течение ряда лет (налоговых периодов).
       При    распределении   прямых   расходов   налогоплательщиками,
   осуществляющими   оптовую,  мелкооптовую  и   розничную   торговлю,
   следует иметь в виду следующее.
       Распределение  прямых  расходов в виде  транспортных  расходов,
   связанных  с приобретением, осуществляется в порядке, изложенном  в
   последних четырех абзацах статьи 320 НК РФ. Прямые расходы  в  виде
   покупной   стоимости  товаров  распределяются  в   соответствии   с
   порядком, изложенным в подпункте 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ.
   
           7. Особенности формирования налогооблагаемой базы
           при осуществлении определенных видов деятельности
               либо при осуществлении отдельных операций
   
                 7.1. Порядок учета доходов и расходов
           при осуществлении определенных видов деятельности
   
              7.1.1. Вопросы формирования налоговой базы
                       кредитными организациями
   
       Согласно  статье 273 НК РФ организации (за исключением  банков)
   имеют  право  на  определение даты получения дохода  (осуществления
   расхода)  по кассовому методу, если в среднем за предыдущие  четыре
   квартала  сумма выручки от реализации товаров (работ,  услуг)  этих
   организаций без учета налога на добавленную стоимость  и  налога  с
   продаж не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.
       В   пункте  3  статьи  249  НК  РФ,  указано,  что  особенности
   определения   доходов   от  реализации  для   отдельных   категорий
   налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных  в  связи
   с  особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями  главы  25
   НК РФ.
       В  пункте  1  статьи 290 НК РФ указано, что к  доходам  банков,
   кроме  доходов, предусмотренных статьями 249 и 250 НК РФ, относятся
   также  доходы  от  банковской деятельности, предусмотренные  данной
   статьей.  При этом доходы, предусмотренные статьями 249  и  250  НК
   РФ,  определяются  с  учетом особенностей, предусмотренных  статьей
   290 НК РФ.
       Учитывая,  что доходы банков, перечисленные в пункте  2  статьи
   290   НК   РФ,   не   разделены  на  доходы   от   реализации   или
   внереализационные  доходы,  эти  доходы  относятся  к  доходам   от
   реализации    или    внереализационным   исходя    из    принципов,
   предусмотренных  статьями 249 и 250 НК РФ.  В  частности,  согласно
   пункту  6  статьи  250  НК РФ внереализациоными  доходами  являются
   доходы  в  виде процентов, полученных по договорам займа,  кредита,
   банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам  и
   другим   долговым   обязательствам.  При  этом  следует   учитывать
   особенности  определения  отдельных видов доходов,  предусмотренные
   пунктом 2 статьи 290 НК РФ.
       Перечень  доходов  от  реализации и внереализационных  доходов,
   предусмотренный,  соответственно, статьями 249  и  250  НК  РФ,  не
   является   исчерпывающим,  поэтому  банки   вправе   самостоятельно
   классифицировать  доходы,  не перечисленные  в  данных  статьях,  в
   своей  учетной  политике для целей исчисления  налога  на  прибыль,
   определив   их  как  доходы  от  реализации  или  внереализационные
   доходы,  в  зависимости от того, признаются ли операции, проводимые
   банком,   операциями   реализации   в   соответствии   с   уставной
   деятельностью.
       Понятие  долговых  обязательств  в  целях  главы  25   НК   РФ,
   особенности  отнесения процентов по полученным заемным средствам  к
   расходам приведены в статье 269 НК РФ.
       Порядок  ведения  налогового учета доходов  (расходов)  в  виде
   процентов,  полученных  (уплаченных) по договорам  займа,  кредита,
   банковского счета, банковского вклада, а также процентов по  ценным
   бумагам и другим долговым обязательствам определен в статье 328  НК
   РФ.
       Правила  выплаты  процентов  по  договору  займа  и  кредитному
   договору установлены статьями 809, 819 ГК РФ.
       Понятие  договора банковского счета приведено в статье  845  ГК
   РФ,  а  понятие договора банковского вклада - в статье 834  ГК  РФ,
   согласно  которой  по  договору  банковского  вклада  одна  сторона
   (банк),  принявшая  поступившую от другой стороны  (вкладчика)  или
   поступившую  для  нее денежную сумму (вклад), обязуется  возвратить
   сумму  вклада и выплатить проценты на нее на условиях и в  порядке,
   предусмотренных договором.
   
                  7.1.2. Формирование налоговой базы
                       страховыми организациями
   
       К доходам страховой организации, кроме доходов, предусмотренных
   статьями  249  и  250  НК РФ, относятся также доходы  от  страховой
   деятельности, определяемые в соответствии со статьей 293 НК РФ.
       Доходы,  указанные  в пункте 2 статьи 293 НК  РФ,  относятся  к
   доходам  от реализации страховых услуг, за исключением тех, которые
   перечислены  в  статье  250 НК РФ как внереализационные  доходы,  в
   частности, к внереализационным доходам относятся:
       -  суммы уменьшения (возврата) страховых резервов, образованных
   в   предыдущие   отчетные   периоды   с   учетом   изменения   доли
   перестраховщиков в страховых резервах (пункт 7 статьи 250 НК РФ);
       -  суммы  процентов  на  депо  премий  по  рискам,  принятым  в
   перестрахование (пункт 6 статьи 250 НК РФ);
       - доходы от реализации перешедшего к страховщику в соответствии
   с   действующим  законодательством  права  требования  страхователя
   (выгодоприобретателя) к лицам, ответственным за  причиненный  ущерб
   (пункт 3 статьи 250 НК РФ);
       -  суммы,  полученные  в виде санкций за  неисполнение  условий
   договоров страхования (пункт 3 статьи 250 НК РФ).
       Согласно пункту 1 статьи 957 ГК РФ договор страхования, если  в
   нем  не  предусмотрено  иное,  вступает  в  силу  в  момент  уплаты
   страховой премии или первого ее взноса.
       При  учете доходов методом начисления страховые премии (взносы)
   по   договорам   страхования,   сострахования   и   перестрахования
   признаются   доходами   на   дату   возникновения   ответственности
   налогоплательщика  перед  страхователем по  заключенному  договору,
   вытекающую   из   условий  договоров  страхования,   сострахования,
   перестрахования,  вне  зависимости  от  порядка  уплаты  страхового
   взноса,   указанного   в  договоре  (за  исключением   долгосрочных
   договоров страхования жизни) (статья 330 НК РФ). При этом в  доходе
   страховой   организации  учитывается  сумма  взноса  по   договору,
   соответствующая  объему  возникшей  ответственности.  По  договорам
   перестрахования  у  перестраховщика  страховая  премия  (взнос)  по
   договору   перестрахования  учитывается   на   дату   возникновения
   ответственности перестраховщика в доле, соответствующей его  объему
   ответственности  исходя  из  условий договора  перестрахования.  По
   долгосрочным  договорам, относящимся к страхованию жизни,  доход  в
   виде  части  страхового взноса признается в момент возникновения  у
   налогоплательщика  права на получение очередного страхового  взноса
   в  соответствии с условиями указанных договоров. Право на получение
   страхового  взноса  возникает  с  даты,  определяемой  из   условий
   договора,   при   наступлении  которой  у   страховой   организации
   возникает  право  требовать  от  страхователя  заплатить  страховой
   взнос.  По обязательному медицинскому страхованию страховые  взносы
   признаются  доходами  у медицинской страховой организации  на  даты
   расчетов    территориального   фонда   обязательного   медицинского
   страхования  со  страховой  медицинской  организацией  в  размерах,
   определяемых   исходя  из  порядка  финансирования,  указанного   в
   договоре финансирования.
       При  учете  доходов кассовым методом страховые премии  (взносы)
   признаются доходом в соответствии с пунктом 2 статьи 273 НК РФ.
       Страховые  премии, принятые в перестрахование из-за  рубежа  по
   договорам перестрахования, учитываются для целей налогообложения  с
   учетом требований, изложенных в статье 311 НК РФ.
       Формирование  страховых  резервов осуществляется  на  основании
   законодательства   о   страховании  и  в   порядке,   установленном
   федеральным  органом исполнительной власти по надзору за  страховой
   деятельностью.
       Порядок   формирования  и  использования   страховых   резервов
   страховой  медицинской  организацией,  осуществляющей  обязательное
   медицинское   страхование,  регулируется  Положением  о   страховых
   медицинских  организациях, осуществляющих обязательное  медицинское
   страхование   (далее  -  Положение),  утвержденным   Постановлением
   Правительства Российской Федерации от 11.10.1993 N 1018.
       В   соответствии  с  пунктом  8  Положения  страховые   резервы
   медицинских  страховых  организаций по  обязательному  медицинскому
   страхованию формируются из полученных страховых платежей в  порядке
   и    на    условиях,    устанавливаемых   территориальным    фондом
   обязательного медицинского страхования.
       Согласно  пункту  10  Положения сумма  превышения  доходов  над
   расходами   страховой  медицинской  организации   направляется   на
   пополнение   резервов   в   порядке  и  размерах,   устанавливаемых
   территориальным  фондом  обязательного  медицинского   страхования,
   кроме  сэкономленных  средств  на  ведение  дела  по  обязательному
   медицинскому   страхованию,  которые  являются  доходом   страховой
   медицинской организации.
       Источником  покрытия  расходов  по  оплате  медицинских  услуг,
   превышающих   средства,  предназначенные  на  эти  цели,   являются
   доходы,   полученные  от  инвестирования  средств  резерва   оплаты
   медицинских услуг и запасного резерва.
       В  целях налогообложения прибыли доход от инвестиций включается
   в  состав доходов страховых организаций в соответствии с подпунктом
   12 пункта 2 статьи 293 НК РФ и пунктом 6 статьи 250 НК РФ.
       Назначение    резервов,   формируемых   страховой   медицинской
   организацией,   приводится   в   Типовых   правилах   обязательного
   медицинского  страхования (далее - Типовые  правила),  утвержденных
   совместным  письмом  от  28.06.1994  N  3-1354  Федерального  фонда
   обязательного медицинского страхования и Федеральной службы  России
   по надзору за страховой деятельностью.
       В  соответствии  с пунктом 4.7 Типовых правил  для  обеспечения
   выполнения  принятых  обязательств  по  оплате  медицинских   услуг
   застрахованным  страховая  медицинская  организация   образует   из
   полученных  от  Территориального фонда  обязательного  медицинского
   страхования  (далее  -  Фонд) средств  в  порядке  и  на  условиях,
   установленных  Фондом,  необходимые для предстоящих  выплат  резерв
   оплаты медицинских услуг и запасной резерв.
       К числу страховых резервов, которые формируются для предстоящих
   страховых   выплат   по  обязательному  медицинскому   страхованию,
   относятся:  резерв  оплаты  медицинских услуг  и  запасной  резерв,
   отчисления  в  которые  признаются расходами согласно  подпункту  1
   пункта 2 статьи 294 НК РФ.
       Формирование страховых резервов по видам иным, чем  страхование
   жизни,   а   также   формирование  резерва  по  страхованию   жизни
   производится    в    соответствии   с   порядком,   устанавливаемым
   федеральным  органом исполнительной власти по надзору за  страховой
   деятельностью.
       Резервы   для   финансирования  мероприятий  по  предупреждению
   несчастных   случаев,   утраты   или  повреждения   застрахованного
   имущества   (далее  -  РПМ)  не  являются  страховым   резервом   и
   предназначены  для  финансирования  мероприятий  по  предупреждению
   несчастных   случаев,   утраты   или  повреждения   застрахованного
   имущества (статья 26 Закона N 4015-1).
       Учитывая  изложенное,  поскольку  РПМ  не  имеет  отношения   к
   страховым  обязательствам  страховщика,  то  отчисления  в  РПМ  не
   учитываются  для  целей налогообложения прибыли  в  соответствии  с
   подпунктом  1  пункта  2  статьи  294  НК  РФ  (в  том   числе   по
   обязательному медицинскому страхованию) начиная с 2002 года.
       Необходимо также отметить, что в целях налогообложения  расходы
   на    финансирование   предупредительных   мероприятий   не   могут
   учитываться  и  в  составе  других  обоснованных  внереализационных
   расходов  страховых организаций, определенных подпунктом 10  пункта
   2  статьи 294 Кодекса, поскольку, как отмечалось выше, эти  расходы
   не связаны с выполнением страховщиком страховых обязательств.
       Суммы уменьшения (возврата) страховых резервов, образованных  в
   предыдущие    отчетные    периоды   с   учетом    изменения    доли
   перестраховщиков    в    страховых    резервах,    включаются    во
   внереализационные  доходы страховой организации  в  соответствии  с
   подпунктом 5 пункта 4 статьи 271 НК РФ на последний день  отчетного
   (налогового)  периода.  В случае увеличения страховых  резервов  на
   последний  день отчетного (налогового) периода суммы  отчислений  в
   страховые  резервы  (с  учетом изменения  доли  перестраховщиков  в
   страховых   резервах)   признаются   внереализационными   расходами
   страховой организации на основании подпункта 1 пункта 2 статьи  294
   НК РФ.
       При  учете  доходов  методом  начисления  суммы  вознаграждения
   перестраховщика  по  договорам перестрахования  признаются  доходом
   страховой   организации  с  даты  возникновения  права  на   данное
   вознаграждение     (на    дату    возникновения     ответственности
   перестраховщика  по  договору  перестрахования,  если   иная   дата
   оказания  услуг  по перестрахованию не указана в условиях  договора
   перестрахования).
       При учете доходов методом начисления суммы тантьем по договорам
   перестрахования  признаются доходом страховой  организации  с  даты
   возникновения права на данные тантьемы исходя из условий  договора,
   подтвержденные    соответствующими    расчетами    перестраховщиков
   (брокеров).
       При  учете  доходов  методом  начисления  доходы  в  виде  сумм
   вознаграждений,  указанные в подпунктах 4, 9, 10  пункта  2  статьи
   293 НК РФ признаются доходами для целей налогообложения прибыли  на
   даты,   определенные  обстоятельствами,  при  наступлении   которых
   услуги  по условиям договоров считаются оказанными (пункт 3  статьи
   271, пункт 1 статьи 39 НК РФ).
       При   кассовом   методе  учета  доходов  суммы   вознаграждения
   (тантьемы)  перестраховщика по договорам перестрахования,  а  также
   суммы  вознаграждений, указанные в подпунктах 4,  9,  10  пункта  2
   статьи  293 НК РФ, признаются доходами в соответствии с  пунктом  2
   статьи 273 НК РФ.
       При  учете  доходов  методом  начисления  доходы  в  виде  сумм
   возмещений   долей  страховых  выплат  по  рискам,   переданным   в
   перестрахование, признаются на дату возникновения  обязательства  у
   перестраховщика   по   оплате   перестрахователю   по    фактически
   наступившему  страховому случаю, выраженному в абсолютной  денежной
   сумме,  согласно условиям договора перестрахования (статья  330  НК
   РФ)   (например,  на  дату  составления  перестрахователем  бордеро
   убытков,    счетов    убытков   исходя   из    условий    договоров
   перестрахования).
       При  учете  доходов  кассовым  методом  суммы  возмещений  доли
   страховых   выплат   по  рискам,  переданным   в   перестрахование,
   признаются в соответствии с пунктом 2 статьи 273 НК РФ.
       При  учете доходов методом начисления суммы процентов  на  депо
   премий  по  рискам, принятым в перестрахование, признаются  доходом
   страховой   организации   для  целей  налогообложения   прибыли   в
   соответствии с пунктом 6 статьи 271 и пунктом 4 статьи  328  НК  РФ
   исходя  из  условий  договора перестрахования и срока  фактического
   пользования заемными средствами.
       При  кассовом учете доходов суммы процентов на депо  премий  по
   рискам,  принятым  в перестрахование, признаются доходом  страховой
   организации в соответствии с пунктом 2 статьи 273 НК РФ.
       При   учете   доходов  методом  начисления  суммы  доходов   от
   реализации  перешедшего к страховщику в соответствии с  действующим
   законодательством        права       требования        страхователя
   (выгодоприобретателя) к лицам, ответственным за причиненный  ущерб,
   признаются доходом страховой организации:
       -  на  дату  вступления  в  законную  силу  решения  суда,  при
   взыскании долга в судебном порядке;
       -   на   дату  письменного  обязательства  виновного  лица   по
   возмещению    причиненных    убытков   в    случаях    внесудебного
   урегулирования данных споров.
       Одновременно   с   этим   доля  сумм,   подлежащих   возмещению
   перестраховщику   от   перестрахователя,   включается   в   расходы
   перестрахователя и доходы перестраховщика.
       При   кассовом   методе   учета   доходов   суммы   возмещений,
   причитающихся   налогоплательщику   в   результате   удовлетворения
   регрессных  исков  либо  признанные  виновными  лицами,  признаются
   доходом  страховой организации в соответствии с  пунктом  2  статьи
   273 НК РФ.
       Суммы  возврата части страховых премий (взносов)  по  договорам
   перестрахования в случае досрочного прекращения признаются  доходом
   на  дату  возникновения  обязательства перестраховщика  осуществить
   возврат  при  методе  начисления либо на дату поступления  денежных
   средств  на  счета  в  банках и (или) в кассу при  кассовом  методе
   учета доходов.
       К  другим доходам, соответствующим подпункту 12 пункта 2 статьи
   293,   полученным  при  осуществлении  страховой   деятельности   у
   страховой  медицинской  организации по  обязательному  медицинскому
   страхованию, относятся доходы:
       -  за  выдачу  дубликатов полисов по обязательному медицинскому
   страхованию.    Данные   доходы   признаются   доходом    страховой
   организации по страховой деятельности в соответствии с  пунктами  1
   - 3 статьи 271 НК РФ или пунктом 2 статьи 273 НК РФ;
       -  штрафные  санкции  за  некачественное лечение,  выставляемые
   лечебным  учреждениям в соответствии со статьей 6 Закона N  1499-1.
   Указанный доход является внереализационным доходом (пункт 3  статьи
   250  НК  РФ)  и  признается доходом в соответствии с  подпунктом  4
   пункта 4 статьи 271 или пунктом 2 статьи 273 НК РФ.
       К    расходам    страховой   организации,    кроме    расходов,
   предусмотренных  статьями  254  - 269  НК  РФ,  относятся  расходы,
   понесенные     при     осуществлении    страховой     деятельности,
   предусмотренные статьей 294 НК РФ. К внереализационным расходам  по
   страховой деятельности из перечня расходов, указанных в статье  294
   НК РФ, относятся расходы:
       - суммы отчислений в страховые резервы (с учетом изменения доли
   перестраховщиков  в страховых резервах), формируемые  на  основании
   законодательства    о   страховании   в   порядке,    установленном
   федеральным  органом исполнительной власти по надзору за  страховой
   деятельностью;
       -  суммы  процентов  на  депо премий по  рискам,  переданным  в
   перестрахование.
       Согласно  подпункту  2 пункта 2 статьи 294  НК  РФ  к  расходам
   страховых  организаций  в целях главы 25 НК РФ  относятся  расходы,
   понесенные  при  осуществлении  страховой  деятельности,   в   виде
   страховых   выплат  по  договорам  страхования,   сострахования   и
   перестрахования.
       При  учете  расходов  кассовым  методом  страховые  выплаты  по
   договорам      страхования,     сострахования,     перестрахования,
   производимые  в  соответствии  с  условиями  договоров,  включаются
   налогоплательщиком  в состав расходов на дату  их  осуществления  в
   соответствии с пунктом 3 статьи 273 НК РФ.
       В  целях  главы 25 НК РФ к страховым выплатам относятся выплаты
   рент,   аннуитетов,   пенсий  и  прочие  выплаты,   предусмотренные
   условиями  договора  страхования. Выплаты,  производимые  страховой
   организацией, считаются страховыми выплатами, если:
       - имеется лицензия на данный вид страхования;
       - в договоре страхования предусмотрены события, при наступлении
   которых  у страховщика возникают обязательства произвести страховую
   выплату.
       Согласно  статье  430  ГК РФ договором в пользу  третьего  лица
   признается  договор,  в  котором стороны  установили,  что  должник
   обязан  произвести  исполнение не кредитору, а  указанному  или  не
   указанному  в  договоре третьему лицу, имеющему право требовать  от
   должника исполнения обязательства в свою пользу.
       Так,  например, по договору страхования жизни физического  лица
   за   счет   средств  предприятия  страховая  выплата   производится
   застрахованному лицу или выгодоприобретателю (юридическому  лицу  -
   только в результате смерти застрахованного, или физическому лицу).
       При учете расходов методом начисления в соответствии со статьей
   330  НК  РФ  страховые  выплаты по договору, подлежащие  выплате  в
   соответствии с условиями указанного договора, включаются  в  состав
   расходов  на  дату  возникновения у налогоплательщика  -  страховой
   организации  обязательства  по  выплате  страхового  возмещения   в
   пользу   страхователя  либо  застрахованных  лиц  (при  страховании
   ответственности  - выгодоприобретателя) по фактически  наступившему
   страховому   случаю,  выраженного  в  абсолютной  денежной   сумме,
   которая  должна  быть рассчитана в соответствии с законодательством
   Российской Федерации и правилами страхования.
       Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ документами, подтверждающими
   возникновение  обязательства страховой организации по осуществлению
   страховой выплаты, могут быть:
       -   двусторонний   акт   о   наступлении   страхового   случая,
   подписываемый со страхователем,
       -   двусторонний   акт   о   наступлении   страхового   случая,
   подписываемый   с   медицинским  учреждением  или   другим   лицом,
   оказывающим  услуги  (выполняющим  работы)  по  предмету   договора
   страхования;
       -  страховой  акт,  подписываемый только  налогоплательщиком  -
   страховой организацией;
       - решение страховой организации о страховой выплате;
       -   любые   другие  документы,  содержащие  согласие   (акцепт)
   налогоплательщика  произвести страховую выплату  и  удовлетворяющие
   требованиям, предъявляемым к первичным документам.
       Перечень  документов, являющихся основанием  для  осуществления
   страховой выплаты, должен быть отражен в учетной политике.
       В  соответствии  со  статьей 967 ГК РФ риск выплаты  страхового
   возмещения  или  страховой суммы, принятый на себя страховщиком  по
   договору  страхования,  может  быть им  застрахован  полностью  или
   частично  у  другого страховщика (страховщиков) по  заключенному  с
   последним договору перестрахования.
       К договору перестрахования применяются правила, предусмотренные
   главой  48  ГК  РФ,  подлежащие применению в отношении  страхования
   предпринимательского  риска,  если  договором  перестрахования   не
   предусмотрено  иное.  При этом страховщик по  договору  страхования
   (основному    договору),   заключивший   договор   перестрахования,
   считается в этом последнем договоре страхователем (пункт  2  статьи
   967 ГК РФ).
       При  учете  расходов  методом начисления  расход  в  виде  сумм
   возмещений  доли страховых выплат признается на дату  возникновения
   обязательства  у  перестраховщика  по  оплате  перестрахователю  по
   фактически   наступившему   страховому   случаю,   выраженному    в
   абсолютной    денежной    сумме,   согласно    условиям    договора
   перестрахования. Документами, подтверждающими расходы в  виде  сумм
   возмещений  доли страховых выплат, могут являться бордеро  убытков,
   счет   убытков  и  иные  документы,  исходя  из  условий  договоров
   перестрахования.
       Документооборот   по  операциям  перестрахования   определяется
   условиями  договора перестрахования или обычаями делового  оборота,
   что должно найти отражение в учетной политике.
       Страховые  выплаты, произведенные перестраховщиком на основании
   документов,  оговоренных в договоре перестрахования или применяемых
   в  соответствии  с  обычаями делового оборота,  согласно  пункту  5
   статьи  421 ГК РФ, подтверждающих наступление страхового события  и
   размер   понесенного  ущерба,  и  предъявленных   перестрахователем
   перестраховщику,  признаются расходами  для  целей  налогообложения
   прибыли.
       При  учете  расходов методом начисления суммы страховых  премий
   (взносов)  по  рискам,  переданным  в  перестрахование,  признаются
   расходами в соответствии с подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ.
       Данный расход признается в целях налогообложения:
       -  на  дату  расчетов  в  соответствии  с  условиями  договоров
   перестрахования;
       -  при  условии  акцепта перестраховщиком на дату  предъявления
   перестрахователем  перестраховщику документов, служащих  основанием
   для  произведения  расчетов  (дата  составления  счетов  премий   и
   убытков, бордеро и т.д.).
       Также   при   наступлении  ответственности  перестраховщика   в
   отчетном  (налоговом) периоде данные расходы могут признаваться  на
   последний  день  отчетного (налогового) периода,  что  должно  быть
   отражено  в  учетной  политике  налогоплательщика.  Данный  порядок
   может   применяться   при  использовании  в   расчетах   депозитной
   перестраховочной премии, а также в других случаях,  используемых  в
   обычаях   делового   оборота  в  перестраховании   (например,   при
   облигаторном перестраховании).
       При  кассовом  методе  учета расходов  суммы  страховых  премий
   (взносов)  по  рискам, переданным в перестрахование,  признаются  в
   соответствии с пунктом 3 статьи 273 НК РФ.
       При  учете расходов методом начисления расходы, предусмотренные
   подпунктами  4,  6, 8, 9 пункта 2 статьи 294 НК РФ, признаются  для
   целей  налогообложения  в  соответствии с  подпунктом  3  пункта  7
   статьи  272 НК РФ, а в случае осуществления материальных  расходов,
   например,  расходов, связанных с оказанием сторонними организациями
   услуг   (эксперта,  сюрвейера,  аварийного  комиссара,   страхового
   агента и т.п.), - в соответствии с пунктом 2 статьи 272 НК РФ.  При
   кассовом  методе  указанные  расходы признаются  в  соответствии  с
   пунктом 3 статьи 273 НК РФ.
       При  учете расходов методом начисления суммы процентов на  депо
   премий   по   рискам,  переданным  в  перестрахование,   признаются
   расходами  в  соответствии с пунктом 8 статьи 272 НК РФ  и  статьей
   328  НК  РФ,  а при кассовом методе - в соответствии  с  пунктом  3
   статьи 273 НК РФ и статьей 328 НК РФ.
       Проценты    на   депо   премии   по   рискам,   переданным    в
   перестрахование,  определяются исходя из предусмотренной  условиями
   договора  перестрахования  процентной  ставки  с  учетом  положений
   статьи  269  НК  РФ  и  фактического времени  пользования  заемными
   средствами.
   
       Пример.
       Страховая  организация  А  по договору  перестрахования  должна
   заплатить  страховой  организации  Б  страховую  премию  в  размере
   100000 руб. Срок действия договора перестрахования с 01.01.2002  по
   01.01.2003.  Страховая организация А на основании условия  договора
   перестрахования депонировала на один месяц премию под 35%  годовых.
   Учет расходов страховая организация А ведет по методу начисления.
       Страховая  организация А выплатила 01.02.2002 страховую  премию
   перестраховщику  вместе с процентами. Ставка рефинансирования  в  I
   квартале 2002 г. составила 25% годовых.
       Расходы по процентам на депо премии составили:
   
                 35    31
       100000 x --- x --- = 2973 руб.
                100   365
   
       Для  целей налогообложения (в соответствии с пунктом  1  статьи
   269 НК РФ) расходами признаются:
   
                 25          31
       100000 x --- x 1,1 x --- = 2336 руб.
                100         365
   
       Таким  образом, для целей налогообложения не признаются расходы
   в размере:
   
       2973 - 2336 = 637 руб.
   
       Конец примера.
   
       К  расходам от страховой деятельности относятся расходы в  виде
   возврата    части   страховых   премий   (взносов)   по   договорам
   страхования,   сострахования   и   перестрахования    в    случаях,
   предусмотренных  законодательством и (или)  условиями  договора,  а
   также  в  виде возврата выкупных сумм (подпункт 7 пункта  2  статьи
   294 НК РФ).
       Согласно  статье 958 ГК РФ договор страхования прекращается  до
   наступления  срока,  на  который он был заключен,  если  после  его
   вступления в силу возможность наступления страхового случая  отпала
   и  существование  страхового риска прекратилось по  обстоятельствам
   иным,  чем  страховой случай. К таким обстоятельствам, в частности,
   относятся:
       гибель   застрахованного  имущества  по  причинам   иным,   чем
   наступление страхового случая;
       прекращение   в   установленном   порядке   предпринимательской
   деятельности  лицом,  застраховавшим предпринимательский  риск  или
   риск гражданской ответственности, связанный с этой деятельностью.
       При    досрочном    прекращении   договора    страхования    по
   вышеприведенным  обстоятельствам страховщик имеет  право  на  часть
   страховой  премии  пропорционально  времени,  в  течение   которого
   действовало страхование.
       При  досрочном  отказе  страхователя  (выгодоприобретателя)  от
   договора  страхования уплаченная страховщику  страховая  премия  не
   подлежит возврату, если договором не предусмотрено иное.
       Страхователь   (выгодоприобретатель)   вправе   отказаться   от
   договора   страхования  в  любое  время,  если  к  моменту   отказа
   возможность   наступления   страхового   случая   не   отпала    по
   вышеуказанным обстоятельствам.
       При  досрочном  расторжении договоров  страхования  в  случаях,
   предусмотренных  договором страхования,  происходит  возврат  части
   страховых премий по иным видам страхования, чем страхование  жизни,
   а  по страхованию жизни возвращается выкупная сумма, если условиями
   договоров   страхования   предусмотрена  возможность   возврата   и
   определен порядок расчета возвращаемой части страховых премий.
       При  учете  расходов  методом начисления суммы  возврата  части
   страховых  премий  (взносов),  а также  выкупные  суммы  признаются
   расходами   для   целей  налогообложения  на   дату   возникновения
   обязательства страховой организации осуществить возврат.
       При  учете  расходов кассовым методом расходы в  виде  возврата
   части  страховых премий (взносов), а также выкупных сумм признаются
   в соответствии с пунктом 3 статьи 273 НК РФ.
   
               7.1.3. Негосударственные пенсионные фонды
   
       Сумма  размещенных пенсионных резервов в отчетном периоде может
   определяться  путем  деления на число месяцев  в  отчетном  периоде
   суммы,   полученной   от   сложения  половины   суммы   размещенных
   пенсионных резервов на 1 число отчетного периода и на первое  число
   следующего  за отчетным периодом месяца, а также суммы  размещенных
   резервов  на  каждое первое число всех остальных месяцев  отчетного
   периода.
       Доход негосударственного пенсионного фонда, рассчитанный исходя
   из  ставки  рефинансирования  Банка  России  и  суммы  размещенного
   резерва, определяется следующим образом:
   
        i=1
       (SUMP x Ставка ЦБi x кол-во днейi : 365), где
        i=n
   
       Р  -  сумма  пенсионных резервов за отчетный  период,  а  также
   остатки   страхового   резерва,  сформированного   на   01.01.2002,
   подлежащие    инвестированию    самостоятельно    негосударственным
   пенсионным фондом или через доверительного управляющего в  отчетном
   (налоговом) периоде (строка 100 Листа 11 Декларации),
       Ставка ЦБi - ставка рефинансирования Центрального банка,
       кол-во  днейi  - количество дней отчетного периода,  в  течение
   которых ставка рефинансирования оставалась постоянной.
       n - количество дней отчетного периода.
   
       Пример.
       Сумма пенсионных резервов за 9 месяцев 2002 года составляет  30
   млн. руб.
       Ставка рефинансирования на начало года составляла 25% годовых;
       С  9  апреля  2002 года ставка рефинансирования  составила  23%
   годовых;
       С  7  августа 2002 года ставка рефинансирования составляет  21%
   годовых.
       Доход негосударственного пенсионного фонда, рассчитанный исходя
   из  ставки  рефинансирования  Банка  России  и  суммы  размещенного
   резерва за 9 месяцев 2002 года, составляет:
   
             25    98       23   120       21    55
       30 x --- x --- + 30 --- x --- + 30 --- x ---) = 30 x 0,25 x
            100   365      100   365      100   365
   
   x 0,27 + 30 x 0,23 x 0,33 + 30 x 0,21 x 0,15 = 5,247 млн. руб.
   
       Конец примера.
   
                 7.2. Порядок учета отдельных операций
   
         7.2.1. Об учете сумм переоценки средств в иностранной
        валюте, поступивших в оплату уставного капитала банков
   
       Согласно  Федеральному  закону  от  26.12.1995  N  208-ФЗ   "Об
   акционерных   обществах"   размер  уставного   капитала   общества,
   категории  и  типы акций, подлежащих размещению среди  учредителей,
   размер  и  порядок  их оплаты, права и обязанности  учредителей  по
   созданию   общества  определяются  договором  о  создании  общества
   (пункт   5   статьи   9  Закона  N  208-ФЗ).  Аналогичный   порядок
   предусмотрен  для  кредитных  организаций,  создаваемых   в   форме
   общества  с  ограниченной  ответственностью  (пункт  1  статьи   12
   Федерального  закона  от  08.02.1998  N  14-ФЗ  "Об   обществах   с
   ограниченной ответственностью").
       Указаниями Банка России от 30.09.1998 N 365-У отменен запрет на
   оплату   взносов  в  уставные  капиталы  кредитных  организаций   в
   иностранной валюте.
       В  настоящее  время  порядок  формирования  уставного  капитала
   кредитных   организаций   и  бухгалтерский   учет   соответствующих
   операций  регламентированы  следующими  нормативными  актами  Банка
   России:
       -  Инструкцией Банка России от 22.07.2002 N 102-И  "О  правилах
   выпуска  и  регистрации  ценных бумаг кредитными  организациями  на
   территории Российской Федерации";
       -  Указанием  Банка  России от 19.03.1999 N  513-У  "О  порядке
   оплаты   уставного   капитала  кредитных  организаций   иностранной
   валютой   и   отражения   соответствующих   операций   по    счетам
   бухгалтерского учета" (далее - Указание N 513-У).
       В  соответствии  с  пунктом 1.7 Указания  N  513-У  средства  в
   иностранной валюте, поступившие в оплату уставного капитала  банка,
   отражаются  в пассиве баланса в рублях, а в активе - в  иностранной
   валюте.
       Таким  образом,  формируется длинная открытая валютная  позиция
   банка  по балансу в разрезе валют, внесенных в уставный капитал.  В
   процессе  деятельности банка величина открытой валютной позиции  по
   балансу  может  отклоняться  в  большую  или  меньшую  сторону   от
   величины,  сформированной  за счет средств  в  иностранной  валюте,
   внесенных в оплату уставного капитала.
       В  соответствии с пунктами 3 статей 290 и 291 главы 25 НК РФ  с
   01.01.2002   не   включаются  в  доходы   (расходы)   банка   суммы
   положительной  (отрицательной)  переоценки  средств  в  иностранной
   валюте, поступивших в оплату уставных капиталов банков.
       Снижение   чистых   балансовых  валютных  позиций   связано   с
   расходованием   валютных   средств   организации   (в   том   числе
   поступивших   в   оплату  уставного  капитала  банка).   При   этом
   восстановление (увеличение) чистых балансовых валютных  позиций  за
   счет  источников  иных, чем средства, внесенные в уставный  капитал
   банка,  не  учитывается в дальнейшем при расчете  суммы  средств  в
   иностранной валюте, поступивших в оплату уставного капитала  банка,
   переоценка  которой  исключается  при  расчете  налоговой  базы  по
   налогу  на прибыль в соответствии с пунктами 3 статей 290 и 291  НК
   РФ.
       Начиная   с  1  января  2002  г.  исключаемая  при  определении
   налоговой  базы по налогу на прибыль (в соответствии с  пунктами  3
   статьей  290  и  291 НК РФ) сумма переоценки средств в  иностранных
   валютах,   поступивших   в   оплату   уставного   капитала   банка,
   рассчитывается как сумма переоценки средств в иностранных  валютах,
   равных  по  величине  минимальной сумме чистых балансовых  валютных
   позиций в иностранных валютах (в разрезе валют, внесенных в  оплату
   уставного   капитала),   определяемых  в   порядке,   установленном
   Инструкцией  Банка  России  от 22.05.1996  N  41  "Об  установлении
   лимитов  открытой  валютной позиции и контроле  за  их  соблюдением
   уполномоченными  банками Российской Федерации",  при  условии,  что
   минимальная   величина   чистых  балансовых   позиций   в   разрезе
   соответствующих  валют,  внесенных  в  оплату  уставного   капитала
   банка,  в  течение  периода  с  момента  внесения  такой  валюты  в
   уставный капитал банка до даты расчета налоговой базы по налогу  на
   прибыль   за   соответствующий  отчетный  (налоговый)   период   не
   превышает  сумму средств в разрезе иностранных валют,  внесенных  в
   оплату  уставного  капитала банка. При этом  обязательным  условием
   является  наличие на дату внесения средств в иностранной  валюте  в
   оплату   уставного  капитала  банка  лицензии   Банка   России   на
   проведение   валютных  операций.  Расчет  указанных   сумм   чистых
   балансовых  позиций,  как и сумм переоценки средств  в  иностранных
   валютах,  не учитываемых при расчете налога на прибыль организаций,
   производится ежедневно.
       При  определении  налоговой базы переходного периода,  согласно
   положениям  статьи 10 Закона N 110-ФЗ, перерасчет  курсовых  разниц
   по  средствам  в  иностранной валюте, внесенным в уставный  капитал
   банка, не производится.
   
       Пример (цифры условные).
       Банк  рассчитывает  налоговую  базу  ежемесячно  по  фактически
   полученной прибыли.
       По  состоянию на 14 января 2002 года чистая балансовая  позиция
   составила  5000 долл. США, при этом по состоянию на 14 января  2002
   года  средства в иностранной валюте в оплату уставного капитала  не
   вносились.
       15  января  2002  года в оплату увеличения  уставного  капитала
   внесено 1000 долл. США.
       16  января 2002 года банк реализовал часть имеющихся средств  в
   иностранной  валюте в сумме 150 долл. США, а 17  января  2002  года
   приобрел 200 долларов США и так далее.
       При  расчете налоговой базы по налогу на прибыль банку  следует
   рассчитывать  переоценку  чистой  балансовой  позиции  ежедневно  в
   течение  месяца.  При  этом  сумма средств  в  иностранной  валюте,
   переоценка  по которой исключается из налоговой базы по  налогу  на
   прибыль, определяется следующим образом.
   
   -------------T---------------------------------------------------¬
   ¦    Дата    ¦ Чистая балансовая позиция (в разрезе видов валют) ¦
   ¦            ¦                       <*>                         ¦
   +------------+---------------------------------------------------+
   ¦14.01.2002  ¦                 5000 долл. США                    ¦
   +------------+---------------------------------------------------+
   ¦15.01.2002  ¦                 6000 долл. США                    ¦
   +------------+---------------------------------------------------+
   ¦16.01.2002  ¦                 5850 долл. США                    ¦
   +------------+---------------------------------------------------+
   ¦17.01.2002  ¦                 6050 долл. США                    ¦
   +------------+---------------------------------------------------+
   ¦15.02.2002  ¦                  780 долл. США                    ¦
   +------------+---------------------------------------------------+
   ¦18.02.2002  ¦                 6300 долл. США                    ¦
   +------------+---------------------------------------------------+
   ¦<*> При  расчете   чистой   балансовой  позиции  для  исключения¦
   ¦переоценки иностранной валюты из расчета по налогу на прибыль по¦
   ¦пункту 3 статей 290, 291 НК  РФ  из чистой балансовой позиции не¦
   ¦исключается валютная позиция по капиталу                        ¦
   L-----------------------------------------------------------------
   
       1.  Применение  положений пункта 3  статей  290  и  291  НК  РФ
   правомерно   с  момента  внесения  иностранной  валюты   в   оплату
   уставного капитала банка, то есть с 15.01.2002.
       2.  При  расчете банком налоговой базы за январь 2002 года  для
   оценки  величины средств в иностранной валюте, внесенных в уставный
   капитал  банка,  переоценка  по которой  учитывается  по  пункту  3
   статей  290  и  291  НК  РФ,  необходимо  выбрать  минимальную   из
   следующих сумм: 6000 долл. США, 5850 долл. США, 6050 долл. США.
       Учитывая,  что  минимальная из указанных сумм превышает  сумму,
   внесенную в уставный капитал банка, при расчете налоговой  базы  по
   налогу  на  прибыль  за  январь 2002 года исключению  по  пункту  3
   статей  290  и 291 НК РФ подлежит переоценка по сумме, внесенной  в
   уставный капитал банка (1000 долл. США).
       3.  При расчете банком налоговой базы за февраль 2002 года  для
   оценки  величины средств в иностранной валюте, внесенных в уставный
   капитал  банка,  переоценка  по которой  учитывается  по  пункту  3
   статей  290  и  291  НК  РФ,  необходимо  выбрать  минимальную   из
   следующих  сумм:  6000 долл. США, 5850 долл. США, 6050  долл.  США,
   780  долл.  США,  6300  долл. США. Минимальная  из  указанных  сумм
   составляет 780 долл. США.
       Учитывая,  что  минимальная  из указанных  сумм  меньше  суммы,
   внесенной в уставный капитал банка, при расчете налоговой  базы  по
   налогу  на  прибыль  за февраль 2002 года исключению  по  пункту  3
   статей  290  и 291 НК РФ подлежит переоценка по сумме, внесенной  в
   уставный капитал, но не превышающей минимальной из данных  сумм,  а
   именно 780 долл. США.
       Конец примера.
   
           7.2.2. Об учете операций с драгоценными металлами
   
       Как  установлено  подпунктом  5 пункта  2  статьи  290  НК  РФ,
   подпунктом 5 пункта 2 статьи 291 НК РФ, а также статьей 331 НК  РФ,
   в  целях  главы  25 НК РФ доходом (расходом) банка  при  реализации
   драгоценных  металлов признается положительная разница между  ценой
   реализации и учетной стоимостью таких драгоценных металлов на  дату
   их реализации, а расходом - отрицательная разница.
       При этом под учетной стоимостью драгоценных металлов понимается
   их  покупная  стоимость с учетом переоценки, проводимой  в  течение
   срока  нахождения таких металлов у налогоплательщика в соответствии
   с требованием Центрального банка Российской Федерации.
       В  соответствии с подпунктом 7 пункта 4 статьи  271  НК  РФ,  а
   также  подпунктом  6  пункта 7 статьи  272  НК  РФ  при  совершении
   операций   с   драгоценными  металлами   датой   получения   дохода
   (возникновения    расхода)   признается   дата    перехода    права
   собственности на такие драгоценные металлы.
       При  приобретении  драгоценных металлов по  ценам  выше  (ниже)
   текущих   учетных   цен  Банка  России  возникающая   отрицательная
   (положительная)  разница  между ценой приобретения,  оговоренной  в
   договоре,    и   учетной   ценой   данных   драгоценных   металлов,
   установленной  Банком России на дату перехода  права  собственности
   (при   методе  начислений),  не  является  расходом  (доходом)   от
   операции  купли-продажи драгоценных металлов и, соответственно,  не
   учитывается  при определении налоговой базы по налогу  на  прибыль.
   При  этом  для целей налогообложения учетная стоимость  драгоценных
   металлов  принимается  равной цене приобретения  на  дату  перехода
   права собственности в соответствии с договором.
       Как  установлено  подпунктом 19 пункта  2  статьи  290  НК  РФ,
   подпунктом 18 пункта 2 статьи 291 НК РФ, статьей 331 НК  РФ,  сумма
   положительных  (отрицательных) разниц,  возникающих  от  переоценки
   учетной   стоимости   драгоценных  металлов   при   ее   изменении,
   включается   в  состав  доходов  в  виде  суммы  сальдо  превышения
   положительной переоценки над отрицательной, а в состав  расходов  -
   в   виде  суммы  сальдо  превышения  отрицательной  переоценки  над
   положительной,  на  последний день отчетного (налогового)  периода.
   При  этом  из  статьи  331  НК РФ следует,  что  положительная  или
   отрицательная  переоценка  проводится в  течение  срока  нахождения
   драгоценных   металлов  у  налогоплательщика   в   соответствии   с
   требованиями Центрального банка Российской Федерации.
       Подпунктом 7 пункта 4 статьи 271 НК РФ, подпунктом 6  пункта  7
   статьи  272  НК  РФ  установлено,  что  доходы  (расходы)  в   виде
   положительной  (отрицательной)  переоценки  стоимости   драгоценных
   металлов  при  методе  начислений  учитываются  на  последний  день
   текущего месяца.
       Учитывая   изложенное,   сумма  положительной   (отрицательной)
   переоценки стоимости драгоценных металлов, которая учитывается  при
   определении  налогооблагаемых доходов  (расходов)  банка,  изменяет
   учетную   стоимость   драгоценных  металлов  в  целях   дальнейшего
   определения    доходов   (расходов)   при   реализации    указанных
   драгоценных металлов.
       При    определении    финансового    результата    для    целей
   налогообложения  прибыли  следует иметь  в  виду,  что  в  порядке,
   установленном  пунктом  3  статьи  40  НК  РФ,  налоговым   органам
   предоставлено  право вынести мотивированное решение о  доначислении
   налога  и  пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты
   этой  сделки  были  оценены исходя из применения  рыночных  цен  на
   соответствующие товары, работы или услуги.
   
                   7.2.3. О порядке налогообложения
           по договору доверительного управления имуществом
   
       При  применении  статьи  276  НК РФ необходимо  учитывать,  что
   отношения  сторон по договору доверительного управления  имуществом
   регулируются главой 53 ГК РФ.
       В  соответствии  с  пунктом 1 статьи 1012  ГК  РФ  по  договору
   доверительного  управления  имуществом  одна  сторона   (учредитель
   управления)  передает другой стороне (доверительному  управляющему)
   на  определенный  срок  имущество  в  доверительное  управление,  а
   другая сторона обязуется осуществлять управление этим имуществом  в
   интересах   учредителя   управления   или   указанного   им    лица
   (выгодоприобретателя).
       Передача   имущества  в  доверительное  управление  не   влечет
   перехода    права    собственности   на   него   к   доверительному
   управляющему.
       Имущество, полученное доверительным управляющим в доверительное
   управление, обособляется от другого имущества учредителя,  а  также
   от имущества доверительного управляющего.
       В   статье   332   НК   РФ  определено,  что  налогоплательщик-
   организация,    которая   по   условиям   договора   доверительного
   управления   является   управляющей   имуществом,   обязана   вести
   раздельный  аналитический учет по доходам и расходам,  связанным  с
   исполнением  договора  доверительного  управления,  и  по  доходам,
   полученным  в  виде вознаграждения от доверительного управления,  в
   разрезе каждого договора доверительного управления.
   
               7.2.4. Порядок налогообложения процентов
             по государственным ценным бумагам, переданным
                 в доверительное управление имуществом
   
       В   соответствии   с   абзацем  третьим  статьи   281   НК   РФ
   налогообложение   процентов,  начисленных   за   время   нахождения
   государственной   и   муниципальной  ценной   бумаги   на   балансе
   налогоплательщика, осуществляется в порядке и на условиях,  которые
   установлены  главой  25 НК РФ. При этом порядок ведения  налогового
   учета  доходов  в виде процентов по государственным и муниципальным
   ценным бумагам установлен пунктами 5 - 7 статьи 328 НК РФ.
       Особенности  определения  налоговой  базы  участников  договора
   доверительного управления имуществом определены статьей 276 НК  РФ,
   а  особенности  ведения  налогового учета при  исполнении  договора
   доверительного управления имуществом - статьей 332 НК РФ.
       В  соответствии с подпунктом 1 пункта 4 статьи 284 НК РФ  налог
   на  прибыль  с  доходов  в  виде  процентов  по  государственным  и
   муниципальным  ценным  бумагам (кроме  ценных  бумаг,  указанных  в
   подпункте  2  пункта  4  статьи 284 НК  РФ),  условиями  выпуска  и
   обращения  которых предусмотрено получение дохода в виде процентов,
   взимается по ставке 15 процентов.
       Как  следует  из  пункта 4 статьи 287 НК РФ, уплата  налога  на
   прибыль   с   доходов   в  виде  процентов  по  государственным   и
   муниципальным ценным бумагам, при обращении которых из цены  сделки
   исключается  накопленный купонный (процентный) доход,  производится
   налогоплательщиком  -  получателем дохода  в  течение  10  дней  по
   окончании месяца, в котором получен доход.
       На   основании  абзаца  второго  пункта  2  статьи  276  НК  РФ
   доверительный управляющий обязан определять ежемесячно  нарастающим
   итогом    финансовый   результат   по   доверительному   управлению
   имуществом      и      представлять      учредителю      управления
   (выгодоприобретателю)  сведения о полученном финансовом  результате
   (по  каждому  виду доходов) для учета этого результата  учредителем
   управления (выгодоприобретателем) при определении налоговой базы.
       В  соответствии с пунктом 2 статьи 274 НК РФ налоговая база  по
   прибыли,  облагаемой  по ставке, отличной от  ставки,  указанной  в
   пункте   1   статьи   284   НК   РФ  (24  процента),   определяется
   налогоплательщиком отдельно. Кроме того, по операциям,  по  которым
   в  соответствии с главой 25 НК РФ предусмотрен отличный  от  общего
   порядок  учета прибыли и убытка, налогоплательщик ведет  раздельный
   учет доходов (расходов).
       Налог  на прибыль с доходов в виде процентов по государственным
   и    муниципальным   ценным   бумагам   уплачивается    учредителем
   доверительного  управления не позднее 10 дней по окончании  месяца,
   на   последний  день  которого  управляющий  сообщил  (должен   был
   сообщить   в  соответствии  с  требованиями  статьи  276   НК   РФ)
   учредителю  управления (выгодоприобретателю) сведения о начисленном
   (полученном)  процентном доходе по государственным ценным  бумагам,
   облагаемом по ставкам, установленным в пункте 4 статьи 284 НК РФ.
   
                 7.2.5. Порядок учета сумм отчислений
         в резервы под обесценение ценных бумаг при отношениях
                 доверительного управления имуществом
   
       Порядок   признания  расходов  на  формирование  резервов   под
   обесценение  ценных  бумаг  банками  профессиональными  участниками
   рынка   ценных   бумаг,  осуществляющими  дилерскую   деятельность,
   предусмотрен статьями 272, 291, 300 НК РФ.
       Не  признаются расходами в целях налогообложения отчисления  на
   формирование  резервов под обесценение ценных бумаг  организациями,
   не  являющимися профессиональными участниками рынка  ценных  бумаг,
   осуществляющими дилерскую деятельность.
       Особенности  определения  налоговой  базы  участников  договора
   доверительного управления имуществом определены статьей 276 НК  РФ,
   а  особенности  ведения  налогового учета при  исполнении  договора
   доверительного управления имуществом - статьей 332 НК РФ.
       При  этом следует иметь в виду, что в соответствии с пунктом  1
   статьи 1012 ГК РФ передача имущества в доверительное управление  не
   влечет  перехода  права  собственности  на  него  к  доверительному
   управляющему.
       Учитывая  изложенное,  при передаче в доверительное  управление
   ценных  бумаг,  в  отношении которых ранее  создавался  резерв  под
   обесценение  ценных  бумаг, учитываемый при  определении  налоговой
   базы,    сумма    такого    резерва   восстановлению    учредителем
   доверительного  управления на доходы не подлежит. Указанный  резерв
   корректируется в общем порядке, установленном в статье 300  НК  РФ,
   по состоянию на конец отчетного (налогового) периода.
       На  основании статьи 276 НК РФ доверительный управляющий обязан
   определять  ежемесячно нарастающим итогом финансовый  результат  по
   доверительному  управлению  имуществом  и  представлять  учредителю
   управления  (выгодоприобретателю) сведения о полученном  финансовом
   результате  (по  каждому виду доходов) для учета  этого  результата
   учредителем   управления  (выгодоприобретателем)  при   определении
   налоговой базы.
       Доверительный  управляющий,  в  частности,  обязан  сообщить  о
   реализации   или   ином   выбытии  ценных   бумаг,   полученных   в
   доверительное  управление. По представлении такой информации  сумма
   резерва  подлежит  включению  в  доходы  учредителя  доверительного
   управления   в  том  отчетном  (налоговом)  периоде,   когда   были
   реализованы или выбыли ценные бумаги.
   
               7.2.6. О порядке налогообложения доходов
         от реализации прав требования по кредитному договору
   
       В  соответствии  с  пунктом 1 статьи  279  НК  РФ  при  уступке
   налогоплательщиком    -    продавцом   товара    (работ,    услуг),
   осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу  начисления,
   права    требования    долга   третьему   лицу    до    наступления
   предусмотренного  договором  о реализации  товаров  (работ,  услуг)
   срока  платежа  отрицательная разница между доходом  от  реализации
   права  требования долга и стоимостью реализованного товара  (работ,
   услуг)   признается  убытком  налогоплательщика.  При  этом  размер
   убытка   для   целей  налогообложения  не  может  превышать   суммы
   процентов,  которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований
   статьи  269  НК  РФ по долговому обязательству, равному  доходу  от
   уступки  права  требования,  за период  от  даты  уступки  до  даты
   платежа,  предусмотренного договором на реализацию товаров  (работ,
   услуг).  Указанные  положения также применяются к налогоплательщику
   - кредитору по долговому обязательству.
       Как  указано  в  статье 384 ГК РФ, если иное  не  предусмотрено
   законом или договором, право первоначального кредитора переходит  к
   новому   кредитору  в  том  объеме  и  на  тех  условиях,   которые
   существовали  к моменту перехода права требования. В  частности,  к
   новому   кредитору   переходят  права,  обеспечивающие   исполнение
   обязательства, а также другие связанные с требованием права, в  том
   числе право на неуплаченные проценты.
       Таким образом, стоимость реализованного товара (работы, услуги)
   определяется  исходя из объема прав и условий, которые существовали
   к   моменту   перехода  прав,  если  договором   или   законом   не
   предусмотрено  иное. При этом в объем уступаемого права  требования
   включаются как сумма кредита (сумма основного долга), так  и  сумма
   процентов,  исчисленных  (начисленных) до  момента  перехода  права
   требования по кредиту.
       Правила формирования налоговой базы, предусмотренные пунктом  1
   статьи  279 НК РФ, применяются налогоплательщиками, осуществляющими
   исчисление  доходов  (расходов) по  методу  начисления.  Пунктом  6
   статьи  271  НК  РФ предусмотрено, что по договорам  займа  и  иным
   аналогичным   договорам  (иным  долговым  обязательствам,   включая
   ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на  один
   отчетный   период,  в  целях  главы  25  НК  РФ  доход   признается
   полученным и включается в состав соответствующих доходов  на  конец
   соответствующего  отчетного периода. В случае прекращения  действия
   договора   (погашения   долгового   обязательства)   до   истечения
   отчетного  периода  доход  признается  полученным  и  включается  в
   состав   соответствующих  доходов  на  дату  прекращения   действия
   договора (погашения долгового обязательства).
       Исходя  из  вышеизложенного, в случае, если  кредитный  договор
   заключен   на  срок  более  одного  отчетного  периода,   стоимость
   реализации  в  целях пункта 1 статьи 279 НК РФ определяется  исходя
   из  суммы основного долга по кредиту и суммы процентов, начисленных
   до  момента  уступки  права требования в соответствии  с  правилами
   статьи 271 НК РФ.
   
       Пример.
       Банк  выдал кредит в размере 100 ед. сроком на один год под  20
   процентов  годовых.  Через  один  месяц  Банк  переуступает   право
   требования  по  кредитному договору третьему лицу  за  95  ед.  Вся
   сумма    причитающихся    процентов   по   кредиту    выплачивается
   одновременно  с  погашением суммы кредита. Банк уступил  все  права
   требования по данному кредитному договору (сумму основного долга  и
   сумму процентов, причитающихся за весь срок кредита).
       В данном случае при определении налоговой базы:
       1) необходимо включить в состав внереализационных доходов сумму
   начисленных за 1 месяц процентов, что составит 1,67 ед. [(100 x  20
   / 100) x 1 / 12];
       2) необходимо включить в состав внереализационных доходов сумму
   восстановленных  резервов на возможные потери  по  ссудам,  которая
   ранее была учтена в составе внереализационных расходов;
       3)  определить  налоговую  базу по  договору  от  уступки  прав
   требования по кредитному договору, а для этого:
       3.1)  необходимо определить стоимость реализации в целях пункта
   1  статьи  279  НК  РФ, что составляет 101,67 ед. (100  ед.  [сумма
   основного  долга]  + 1,67 ед. [сумма процентов за  период  от  даты
   заключения до даты уступки прав кредитора по договору цессии]);
       3.2)  необходимо  определить финансовый результат  от  операции
   уступки.  В  примере  получен убыток,  составляющий  6,67  (95  ед.
   [доход  от  реализации  права требования] - 101,67  ед.  [стоимость
   реализованного товара (работы, услуги)]);
       3.3) учитывая, что от уступки получен убыток, он в соответствии
   с  пунктом  1  статьи  279 НК РФ должен быть  ограничен  величиной,
   равной  сумме  процентов,  которую налогоплательщик  уплатил  бы  с
   учетом  требований  статьи  269 НК РФ по  долговому  обязательству,
   равному  доходу  от  уступки права требования, за  период  от  даты
   уступки до даты прекращения права требования.
       Пусть  в  данном примере отсутствуют сопоставимые  условия  для
   расчета  среднего уровня процентов (пункт 1 статьи 269  НК  РФ).  В
   этом  случае,  как указано в пункте 1 статьи 269  НК  РФ,  в  целях
   налогообложения  сумма  процентов по  кредиту  не  может  превышать
   предельной   величины   процентов,   которая,   в   свою   очередь,
   принимается  равной ставке рефинансирования Банка России  (пусть  в
   примере  она  составляет 25 процентов годовых), увеличенной  в  1,1
   раза.
       В  данном  примере  размер убытка для целей налогообложения  не
   может  превышать величины, составляющей 23,95 ед. [(95 ед. x (25  /
   100) x 1,1 x (11 / 12)].
       Убытки  от  уступки прав требования по кредитному  договору  (в
   размере 6,67 ед.) уменьшают налоговую базу в полном объеме.
       Конец примера.
   
                 7.2.7. Операции, связанные с участием
                         в других организациях
   
       Порядок  определения  налоговой базы  по  доходам  от  долевого
   участия   и   при  осуществлении  договора  простого   товарищества
   установлен,  соответственно, статьями 275, 278 НК РФ,  от  передачи
   имущества  в  уставный  (складочный) капитал (фонд)  организации  -
   статьей 277 НК РФ.
       При  этом  следует иметь в виду, что при передаче  имущества  в
   уставный  капитал вклад передающей стороны оценивается по стоимости
   имущества,  учтенного  в  налоговом учете передающей  стороны.  При
   этом  не возникают ни доходы, ни расходы у этой организации. В этой
   же  оценке  учитывается имущество в налоговом  учете  у  получающей
   стороны,    стоимость    которого    должна    быть    подтверждена
   документально.
       Аналогичным    образом   определяется   стоимость    имущества,
   передаваемого   (получаемого)  в  рамках   осуществления   договора
   простого товарищества.
       В  соответствии  со статьей 43 НК РФ для целей  налогообложения
   дивидендами   признается   любой   доход,   полученный   акционером
   (участником)  от организации при распределении прибыли,  остающейся
   после   налогообложения  (в  том  числе   в   виде   процентов   по
   привилегированным  акциям), по принадлежащим акционеру  (участнику)
   акциям  (долям)  пропорционально долям  акционеров  (участников)  в
   уставном (складочном) капитале этой организации.
       К  дивидендам  также  относятся  любые  доходы,  получаемые  из
   источников   за  пределами  Российской  Федерации,  относящиеся   к
   дивидендам   в   соответствии   с   законодательством   иностранных
   государств.
       Пунктом  3  статьи  284 НК РФ установлены  ставки  по  доходам,
   полученным в виде доходов от долевого участия (дивидендов).
       Доходы   от   долевого   участия  являются   внереализационными
   доходами.
       Расходы  в  виде  сумм дивидендов и других сумм распределяемого
   дохода,   выплачиваемых  налогоплательщиком,  не  учитываются   при
   определении   налоговой  базы.  Обязанность  по  удержанию   налога
   возлагается  на  налогового агента - источника выплаты  доходов  от
   долевого участия.
   
               Налогообложение дивидендов, выплачиваемых
                из-за рубежа (пункт 1 статьи 275 НК РФ)
   
       В  случае,  когда  источником выплаты дохода в виде  дивидендов
   является  иностранная  организация, в том  числе  через  постоянное
   представительство  иностранной организации в Российской  Федерации,
   налогоплательщик  -  получатель  дохода  определяет  сумму   налога
   самостоятельно исходя из суммы полученных дивидендов  и  ставки  15
   процентов (подпункт 2 пункта 3 статьи 284 НК РФ).
       При этом налогоплательщик не вправе уменьшить исчисленную сумму
   налога   на  сумму  налога,  исчисленную  и  уплаченную  по   месту
   нахождения   источника   дохода,   если   иное   не   предусмотрено
   международным  договором.  В налоговую  базу  резидента  Российской
   Федерации   включается  вся  сумма  дивидендов,   причитающаяся   к
   получению,  т.е.  без учета налога, удержанного по законодательству
   страны  организации нерезидента и выплачивающего  указанный  доход.
   На  сумму  удержанного налога за границей по специальной декларации
   может быть представлен зачет.
   
         Налогообложение дивидендов, выплачиваемых российской
             организацией резидентам Российской Федерации
   
       Российская    организация,   являющаяся   источником    выплаты
   (налоговым  агентом)  доходов в виде дивидендов,  удерживает  налог
   при  выплате дохода и перечисляет в бюджет в течение 10 дней со дня
   выплаты дохода (пункт 4 статьи 287 НК РФ).
       Порядок  исчисления  налога  при выплате  доходов  от  долевого
   участия российскими организациями юридическим и физическим лицам  -
   резидентам  Российской Федерации предусмотрен пунктом 2 статьи  275
   НК РФ.
       Акционерное общество, выплачивающее дивиденды своим акционерам,
   может  осуществлять выплату в несколько этапов.  В  этом  случае  в
   соответствии с требованиями пункта 5 статьи 286 и пунктом 4  статьи
   287  НК РФ сумма налога определяется применительно к каждой выплате
   указанных  доходов  и  перечисляется в  бюджет  налоговым  агентом,
   осуществляющим выплату, в течение 10 дней со дня выплаты дохода.
       Если  в 2001 году по решению совета директоров (наблюдательного
   совета)   была   выплата   промежуточных   дивидендов,   то   налог
   удерживался  по ставке 15 процентов. При распределении  прибыли  по
   итогам   2001  года  из  суммы  распределяемых  годовых  дивидендов
   вычитается  сумма выплаченных в 2001 году промежуточных дивидендов.
   С  оставшейся  суммы распределяемых дивидендов налог рассчитывается
   в  порядке, установленном статьей 275 НК РФ. Пересчет суммы  налога
   не производится.
   
                  Дивиденды по акциям, выплачиваемые
                     паевым инвестиционным фондам
   
       Паевой  инвестиционный фонд является обособленным имущественным
   комплексом   без   образования  юридического  лица.   При   наличии
   документального   подтверждения  того,  что   акции   приобретались
   управляющей  компанией  паевого  инвестиционного  фонда,  налог   с
   доходов в виде дивидендов по данным акциям не удерживается.
       Так, при совершении сделок с имуществом паевого инвестиционного
   фонда  в  письменных  документах после наименования  доверительного
   управляющего должна быть сделана пометка "Д.У." и указано  название
   паевого  инвестиционного фонда, либо таким  документом  может  быть
   "Отчет   об   инвестиционных  вложениях  на   "____"   ____   год",
   утвержденный  Постановлением ФКЦБ России от  21.05.1998  N  12  "Об
   утверждении   новой   редакции  положения  о   порядке   оценки   и
   составления  отчетности  о  стоимости чистых  активов  интервальных
   паевых инвестиционных фондов, утвержденного Постановлением ФКЦБ  от
   02.11.1995  N  21",  где отражается наименование  каждого  эмитента
   ценных  бумаг, государственный регистрационный номер выпуска ценных
   бумаг, количество, их балансовая и оценочная стоимость.
   
            Дивиденды по акциям, принадлежащим государству
   
       Доходы бюджетов формируются в соответствии с нормами БК,  в  то
   же   время   порядок  исчисления  и  уплаты  налогов   регулируется
   законодательством о налогах и сборах.
       С  01.01.2002  в  соответствии со статьями  275  и  284  НК  РФ
   налогообложение  доходов, полученных в виде дивидендов  по  акциям,
   находящимся   в   государственной  и  муниципальной  собственности,
   осуществляется в порядке налогообложения дивидендов, полученных  от
   российских  организаций  российскими  организациями.  При   выплате
   доходов удерживается налог по ставке 6 процентов и перечисляется  в
   федеральный бюджет.
   
             Выплаты акционерам при ликвидации организации
   
       Выплаты   в  натуральной  или  денежной  форме  при  ликвидации
   организации в сумме, не превышающей взноса акционера (участника)  в
   уставный   (складочный)  капитал  организации,  не   включаются   в
   налоговую  базу  по налогу на прибыль (подпункт 4 пункта  1  статьи
   251 НК РФ).
       Выплаты,   полученные  (подлежащие  получению)  при  ликвидации
   организации  сверх  взносов в уставный капитал, не  рассматриваются
   как  дивиденды  и  подлежат  включению в  состав  внереализационных
   доходов,  в  соответствии  со статьей 250  НК  РФ,  при  исчислении
   налоговой  базы,  облагаемой по ставке, предусмотренной  пунктом  1
   статьи 284 НК РФ.
   
                  8. Порядок уплаты налога на прибыль
   
                     8.1. Ставки налога на прибыль
   
       Ставки налога на прибыль установлены статьей 284 НК РФ.
       Статьей 15 БК РФ установлено понятие консолидированного бюджета
   субъекта  Российской Федерации, который состоит из бюджета субъекта
   Российской  Федерации  и свода бюджетов муниципальных  образований,
   находящихся на его территории.
       Сумма налога, зачисляемая в соответствующий бюджет, исчисляется
   исходя  из  ставок, установленных пунктом 1 статьи 284 НК  РФ.  При
   этом  следует учитывать изменения, внесенные Федеральным законом  N
   110-ФЗ  от  24.07.2002,  в  распределение  ставок  между  бюджетами
   различных уровней.
       Законодательным и представительным органам субъектов Российской
   Федерации  не  предоставлено  право перераспределять  ставки  между
   бюджетами,   предусмотренные  указанной  статьей.  Таким   образом,
   зачисление   налога   на  прибыль  в  бюджет  субъекта   Российской
   Федерации  и  в  местные  бюджеты должно  производиться  в  суммах,
   исчисленных соответственно по ставкам в размере 14,5 процента  и  2
   процентов,  без  разбивки указанных ставок  по  этим  двум  уровням
   бюджетов.  (С  01.01.2003  следует учитывать  изменения,  внесенные
   Федеральным  законом N 110-ФЗ от 24.07.2002 в распределение  ставок
   между   бюджетами   различных  уровней.)  Эти  же   ставки   налога
   применяются  и организациями, имеющими в своем составе обособленные
   подразделения, при распределении общей суммы авансовых  платежей  и
   налога на прибыль между бюджетами субъектов Российской Федерации  и
   местными бюджетами по месту нахождения обособленных подразделений.
       Следует  учесть,  что  законами субъектов Российской  Федерации
   может  быть  уменьшен размер предусмотренной ставки в размере  14,5
   процента  для  отдельных  категорий  налогоплательщиков.  При  этом
   размер  указанной  ставки  не  может уменьшаться  более  чем  на  4
   пункта,  то  есть  ставка  налога в  части,  зачисляемой  в  бюджет
   субъекта  Российской Федерации, не может быть ниже 10,5% (в  части,
   зачисляемой  в бюджет г. Москвы или г. Санкт-Петербурга,  не  может
   быть  меньше  12,5%)  (с  01.01.2003 следует  учитывать  изменения,
   внесенные   Федеральным   законом  N   110-ФЗ   от   24.07.2002   в
   распределение ставок между бюджетами различных уровней).
       При   этом   необходимо  иметь  в  виду,  что  под   отдельными
   категориями   налогоплательщиков  следует   понимать   совокупность
   налогоплательщиков,    расположенных   на    территории    субъекта
   Российской  Федерации,  для которых характерны  общие  признаки.  К
   таковым,  в  частности,  могут  быть отнесены  признаки  отраслевой
   общности,   однородности  деятельности   (в   том   числе   имеющей
   социальную  направленность). Если к данному виду  деятельности  или
   отрасли  относится  только  одно  предприятие,  то  на  него  также
   распространяются положения последнего абзаца пункта  1  статьи  284
   НК РФ.
       Декларация   по   налогу   на  прибыль  бюджетных   организаций
   представляется централизованными бухгалтериями по месту  нахождения
   каждого    бюджетного    учреждения,    обслуживаемого    указанной
   бухгалтерией, в установленном НК РФ порядке.
   
                8.2. Уплата налога налогоплательщиками,
                  имеющими обособленные подразделения
   
       Статьей  288 НК РФ определены особенности исчисления  и  уплаты
   налога   на   прибыль   налогоплательщиком,  имеющим   обособленные
   подразделения.
       Если  налогоплательщик  имеет  обособленное  подразделение   за
   пределами  Российской Федерации, налог подлежит уплате в  бюджет  с
   учетом особенностей, установленных статьей 311 НК РФ.
       Уплата  авансовых  платежей и сумм налога в  бюджеты  субъектов
   Российской    Федерации   и   бюджеты   муниципальных   образований
   производится  налогоплательщиками  (российскими  организациями)  по
   месту  нахождения организации, а также по месту нахождения  каждого
   из   ее   обособленных  подразделений  исходя  из   доли   прибыли,
   приходящейся  на  эти  обособленные  подразделения.  Доля  прибыли,
   приходящаяся   на   обособленное  подразделение,  определяется   по
   формуле:
   
       налоговая база x (уд. вес СЧР + уд. вес ОСОС) x 1/2,
   
       где:
       налоговая база - налоговая база в целом по организации;
       уд.   вес   СЧР  -  удельный  вес  среднесписочной  численности
   работников  (расходов на оплату труда) обособленного  подразделения
   за    последний    месяц   отчетного   (налогового)    периода    в
   среднесписочной численности работников (расходов на  оплату  труда)
   по организации в целом;
       уд.  вес  ОСОС  -  удельный вес остаточной  стоимости  основных
   средств   обособленного   подразделения,   числящихся   в   составе
   амортизируемого  имущества  на  конец  (последний  день)  отчетного
   (налогового)  периода  в  остаточной  стоимости  основных  средств,
   числящихся   в  составе  амортизируемого  имущества  в   целом   по
   организации.
       По  основным  средствам,  числящимся в составе  амортизируемого
   имущества,  по  которым  амортизация для целей  налогообложения  не
   начисляется,  остаточной  стоимостью признается  их  первоначальная
   (восстановительная) стоимость.
       Среднесписочная численность работников исчисляется  в  порядке,
   установленном  Инструкцией по заполнению организациями  сведений  о
   численности  работников и использовании рабочего времени  в  формах
   федерального    государственного    статистического     наблюдения,
   утвержденной  Постановлением Госкомстата  России  от  07.12.1998  N
   121.
       При  этом  налогоплательщик имеет право самостоятельно выбирать
   показатель,   который  он  будет  использовать  при   распределении
   прибыли    по    обособленным    подразделениям    (среднесписочная
   численность работников или расходы на оплату труда).
       Суммы  авансовых  платежей, а также  суммы  налога,  подлежащие
   зачислению   в   доходную  часть  бюджетов   субъектов   Российской
   Федерации  и  бюджетов  муниципальных образований,  исчисляются  по
   ставкам   налога,  действующим  на  территориях,  где   расположены
   организация и ее обособленные подразделения.
       Если  в  каком-либо  субъекте Российской Федерации  установлена
   пониженная  ставка  налога на прибыль, то такая ставка  применяется
   только   к   доле  прибыли,  приходящейся  на  организацию   и   ее
   обособленные  подразделения, расположенные  на  территории  данного
   субъекта   Российской   Федерации.  Если  на  территории   субъекта
   Российской Федерации, где установлена пониженная ставка  налога  на
   прибыль,     расположены    только    обособленные    подразделения
   организации,   то   такая  ставка  применяется   к   доле   прибыли
   организации, приходящейся на эти обособленные подразделения.
       Правильность  распределения налоговой базы и исчисления  налога
   на  прибыль  по  обособленным подразделениям проверяется  налоговым
   органом по месту нахождения налогоплательщика.
       При    определении   удельного   веса   остаточной    стоимости
   амортизируемого    имущества    по    бюджетным    учреждениям    и
   некоммерческим организациям при реализации положений статьи 288  НК
   РФ  учитываются  амортизируемые основные  средства,  по  которым  в
   соответствии  с  подпунктами  1 и 2  пункта  2  статьи  256  НК  РФ
   амортизация не начисляется, и амортизируемые основные средства,  по
   которым в целях налогообложения амортизация начисляется.
       По  амортизируемым  основным средствам, приобретенным  за  счет
   средств,  полученных  от коммерческой деятельности  и  используемым
   для  этой деятельности, по которым амортизация начисляется, в целях
   налогообложения   остаточная  стоимость   определяется   бюджетными
   учреждениями  и некоммерческими организациями в виде разницы  между
   первоначальной  стоимостью  указанных  основных  средств  и  суммой
   амортизационных  отчислений,  начисленных  и  принятых  ранее   при
   определении налоговой базы.
       По  амортизируемым основным средствам, используемым для ведения
   уставной   деятельности,  по  которым  бюджетными  учреждениями   и
   некоммерческими    организациями   амортизация   не    начисляется,
   остаточной  стоимостью  признается их первоначальная  стоимость  за
   минусом суммы начисленного износа.
   
                    9. Организация налогового учета
   
       Согласно статье 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую
   базу  по  итогам каждого отчетного (налогового) периода  на  основе
   данных  налогового учета, если статьями главы 25 НК РФ предусмотрен
   порядок  группировки и учета объектов и хозяйственных операций  для
   целей  налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения
   в  бухгалтерском  учете,  установленного  правилами  бухгалтерского
   учета.  При  этом,  если порядок группировки  и  учета  объектов  и
   хозяйственных  операций для целей налогообложения,  предусмотренный
   статьями  главы  25  НК  РФ, соответствует  порядку  группировки  и
   отражения   в   бухгалтерском   учете,   установленному   правилами
   бухгалтерского учета, данные налогового учета могут  быть  получены
   из регистров бухгалтерского учета.
       Система  налогового учета - это особый порядок учета доходов  и
   расходов,  момента их признания - подразумевающая  особый  механизм
   учета  доходов  и расходов для исчисления налоговой базы  отчетного
   (налогового)   периода,  особый  порядок  формирования   отложенных
   расходов  (то  есть  расходы  формируют стоимость  соответствующего
   объекта   учета,  который  влияет  на  налоговую  базу  последующих
   отчетных    (налоговых)    периодов   по    специальным    расчетам
   (алгоритмам), предусмотренным главой 25 НК РФ). Подробно  указанный
   порядок  распределения, группировки, классификации расходов  описан
   в   разделе   6   настоящих   Методических  рекомендаций.   Система
   налогового  учета  должна обеспечить порядок первичной  регистрации
   фактов  хозяйственной деятельности, систематизации указанных фактов
   (учет  доходов  и  расходов) и формирование  показателей  налоговой
   Декларации.
       Систему    налогового    учета   налогоплательщик    организует
   самостоятельно.  При  этом  система должна  обеспечить  возможность
   осуществления контроля за правильностью формирования тех  или  иных
   показателей, которые будут учтены при расчете налоговой  базы,  как
   при   осуществлении  внутреннего  контроля,  так   и   со   стороны
   проверяющих  органов. То есть должна быть обеспечена "прозрачность"
   формирования   показателей   Декларации   начиная   с    первичного
   документа.  При  этом  организацией  должен  быть  обеспечен  набор
   регистров,  в  которых  аккумулируются  возникающие  у  организации
   доходы  и  расходы, определен порядок формирования объектов  учета.
   Под  объектом  учета в целях применения главы 25 НК  РФ  понимается
   формирование  показателей,  которые  отражают  данные  о   доходах,
   учитываемых  в  отчетном периоде, а также затратах,  учитываемых  в
   составе  признанных  расходов  отчетного  периода,  через  алгоритм
   расходов  будущих периодов, формирование стоимости  амортизируемого
   имущества и т.п.
       В  частности, к подобным расходам относятся расходы на освоение
   природных    ресурсов,   на   научные   исследования   и    опытно-
   конструкторские  разработки.  Подобные  расходы,  осуществленные  в
   отчетном  периоде,  учитываются  при  расчете  налоговой   базы   в
   последующие отчетные (налоговые) периоды.
       С  учетом  требований соответствующих статей  главы  25  НК  РФ
   необходимо  расходы,  подразделяемые на  материальные  расходы,  на
   оплату  труда,  суммы  начисленной амортизации  и  прочие  расходы,
   учесть по соответствующим направлениям учета (объектам учета),  для
   того,  чтобы  сформировать  стоимость  этого  объекта  и  учитывать
   сформированные в подобном порядке расходы при исчислении  налоговой
   базы отчетного периода.
       Аналитический    учет    данных   должен    быть    организован
   налогоплательщиком  так,  чтобы он раскрывал  порядок  формирования
   налоговой базы.
       При  этом  для  целей налогообложения принимаются  экономически
   оправданные  затраты,  подтвержденные документами,  оформленными  в
   соответствии с законодательством Российской Федерации.
       Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность
   отражения  в  хронологическом  порядке  объектов  учета  для  целей
   налогообложения   (в   том  числе  операций,   результаты   которых
   учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на  ряд
   лет).  Исходя из принципа непрерывности отражения в хронологическом
   порядке   объектов   учета  для  целей  налогообложения,   регистры
   налогового  учета  формируются  по всем  операциям,  тем  или  иным
   образом   учитываемым  для  целей  налогообложения.  Если   порядок
   группировки  и  учета объектов и хозяйственных операций  для  целей
   налогообложения  соответствует порядку группировки  и  отражения  в
   бухгалтерском  учете, то регистры бухгалтерского учета  могут  быть
   заявлены  налогоплательщиком  как  регистры  налогового  учета   и,
   следовательно,  объекты,  учтенные  в  подобных  регистрах,   будут
   учтены   для  исчисления  налоговой  базы  в  размерах  и  порядке,
   предусмотренном   как   в   бухгалтерском   учете,    так    и    в
   законодательстве о налогах и сборах.
       Налогоплательщик     анализирует    хозяйственные     операции,
   возникающие  при  осуществлении им деятельности,  и  самостоятельно
   определяет,  по  каким  объектам  учета  он  должен  разработать  и
   утвердить  формы регистров налогового учета, в которых должна  быть
   обеспечена  совокупность всех данных, необходимых  для  правильного
   определения показателей Декларации, исходя из требований  главы  25
   НК РФ по вопросу учета соответствующих доходов и расходов.
       Согласно  статье  313  НК РФ подтверждением  данных  налогового
   учета являются:
       1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);
       2) аналитические регистры налогового учета;
       3) расчет налоговой базы.
       Порядок   составления  расчета  налоговой  базы   подразумевает
   механизм  расчета  налоговой базы отчетного  (налогового)  периода,
   который реализован в Декларации.
       Согласно  статье 9 Закона N 129-ФЗ все хозяйственные  операции,
   проводимые   организацией,   должны   оформляться   оправдательными
   документами.  Эти документы служат первичными учетными документами,
   на основании которых ведется бухгалтерский учет.
       Таким  образом,  первичные  документы  служат  основанием   для
   ведения как бухгалтерского, так и налогового учета.
       Перечень  аналитических регистров налогового учета, размещенный
   на  сайте МНС России, определяет перечень регистров, которые  нужно
   создать  налогоплательщику  для  формирования  в  них  показателей,
   необходимых  для  расчета налоговой базы в  текущем  и  последующих
   отчетных  (налоговых)  периодах. При этом подобные  регистры  могут
   быть  сформированы  как  в рамках ведения бухгалтерского  учета  (с
   учетом  требований,  изложенных  в  настоящем  разделе),  так  и  в
   самостоятельной    системе   регистрации    фактов    хозяйственной
   деятельности,  которая группирует доходы и расходы,  возникающие  у
   налогоплательщика только с точки зрения требований главы 25 НК РФ.
   
   

<<< Назад

 
Реклама

Новости законодательства России


Тематические ресурсы

Новости сайта "Тюрьма"


Новости

СНГ Бизнес - Деловой Портал. Каталог. Новости

Рейтинг@Mail.ru


Сайт управляется системой uCoz