ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 5 ноября 1992 г. N ИЛ-4-14/70
Государственная налоговая служба Российской Федерации направляет для
использования в практической работе Рекомендации по применению
государственными налоговыми инспекциями санкций за нарушение налогового
законодательства, подготовленные на основе вопросов, поступивших от
налоговых органов.
В указанных Рекомендациях предлагается процедура действий налоговых
инспекций в вопросах определения, оформления и взыскания предусмотренных
законодательством санкций, отнесенных к компетенции налоговых органов.
Предложения по дальнейшему совершенствованию указанных выше Рекомендаций
и вопросы, возникающие в практике применения санкций за нарушение налогового
законодательства, просьба направлять в Контрольное управление Госналогслужбы
Российской Федерации.
Руководитель Государственной налоговой
службы Российской Федерации
И.Н.ЛАЗАРЕВ
ПРИЛОЖЕНИЕ
к письму Госналогслужбы
Российской Федерации
от 5 ноября 1992 г. N ИЛ-4-14/70
РЕКОМЕНДАЦИИ
по применению государственными налоговыми инспекциями
санкций за нарушение налогового законодательства
1. Настоящие рекомендации по применению налоговых санкций за нарушение
налогового законодательства разработаны в соответствии с Законом Российской
Федерации от 27 декабря 1991 года N 2118-1 "Об основах налоговой системы
Российской Федерации", Законом Российской Федерации от 16 июля 1992 г. N
3317-1 "О внесении изменений и дополнений в налоговую систему России",
Законом РСФСР "О Государственной налоговой службе РСФСР" от 21 марта 1991 г.
N 944-1, другими законодательными актами по вопросам налогообложения и
определяют порядок оформления, предъявления и взыскания налоговыми органами
предусмотренных указанными актами санкций, а также процедуру действий этих
органов.
Согласно указанным законодательным актам Российской Федерации
предприятия, учреждения, организации, независимо от их
организационно-правовой формы и форм собственности (юридические лица) и
граждане (физические лица) являются плательщиками установленных налогов
сборов и пошлин на получаемые ими доходы (прибыль) или на иные объекты
налогообложения, а их должностные лица (юридических лиц) и граждане несут
ответственность за нарушение налогового законодательства в виде налоговых
санкций, административной и уголовной ответственности.
Государственным налоговым органам и их должностным лицам предоставлено
право применять к предприятиям, организациям и учреждениям установленные
законодательством санкции и взыскивать их, налагать на должностных лиц и
граждан, виновных в нарушении законодательства, административные штрафы.
При выполнении этих функций налоговым органам необходимо
руководствоваться положениями статей 7 - 10, 11 - 14 Закона РСФСР "О
Государственной налоговой службе РСФСР", статей 11 - 16, 24 Закона
Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации",
пункта 11 Закона Российской Федерации "О внесении изменений и дополнений в
налоговую систему России" и исходя из этого следующим:
1.1. Предусмотренные перечисленными законодательными актами налоговые
санкции применяются на основании проводимых налоговыми органами проверок
документов налогоплательщиков, связанных с исчислением и уплатой налогов,
обследований (с соблюдением соответствующих правил) любых производственных,
складских, торговых и иных помещений налогоплательщиков, связанных с
получением прибыли (доходов) или с содержанием иных объектов обложения
налогами и другими платежами в бюджет и государственные внебюджетные фонды
всех, без исключения, предприятий, учреждений и организаций, независимо от
форм их собственности, а также предприятий с особым режимом работы.
1.2. По результатам проверок и обследований должностные лица налоговых
органов в обязательном порядке составляют акты, в которых должны быть
изложены конкретные данные о выявленных нарушениях налогового
законодательства, порядка ведения учета доходов, расходов, денежных
операций, бухгалтерской отчетности, составления налоговых расчетов, отчетов,
деклараций и их представления налоговым органам. В актах фиксируются суммы
сокрытого (заниженного) дохода (прибыли) или суммы налога за иной сокрытый
или неучтенный объект налогообложения, а также конкретные факты других
нарушений (отсутствие учета объекта налогообложения, ведения его с
нарушением требуемого (установленного) порядка, непредставление или задержка
представления документов, уплаты налогов и др.).
В актах вскрытые нарушения должны быть отражены по каждому виду налогов
и виду нарушений отдельными разделами с приложением требуемых расчетов и
документов (при необходимости - подлинных документов или их копий). При
изъятии документов налогоплательщика, свидетельствующих о сокрытии
(занижении) прибыли (дохода) или о сокрытых иных объектах налогообложения,
необходимо руководствоваться порядком, предусмотренным инструкцией
Министерства финансов РСФСР от 26.07.91 N 16/176. При этом должно
приниматься письменное мотивированное постановление соответствующего
должностного лица.
В актах излагаются обязательные для выполнения налогоплательщиком
требования об устранении выявленных нарушений, а также предложения о
перечислении сумм сокрытого или заниженного дохода (прибыли) либо суммы
налога за иной сокрытый или неучтенный объект налогообложения, а также
санкций за другие нарушения, предусмотренные перечисленными выше
законодательными актами с указанием отдельно конкретных сумм, подлежащих
зачислению в доход республиканского и местных бюджетов в соответствии с
нормативами распределения налоговых поступлений, законодательно
установленных на соответствующий период отчетного года, и перечислению в
фонд социального развития налоговой службы и внебюджетные фонды местных
советов и местной администрации с указанием сроков.
По выявленным нарушениям, за которые виновные должностные лица или
граждане подлежат привлечению налоговыми органами к административной
ответственности, составляются и прилагаются к материалам проверки протоколы
об административном правонарушении и административной ответственности.
Акты должны быть подписаны проверяющими (должностными лицами налоговых
органов и другими участниками проверок), должностными лицами (руководителем
и главным бухгалтером) предприятия, организации или гражданином (физическим
лицом).
В случаях несогласия с фактами, изложенными в актах, налогоплательщик
(соответствующее должностное лицо или гражданин) обязан подписать акт с
изложением письменных возражений и приложением при этом объяснений и
документов, подтверждающих мотивы своих возражений.
При отказе налогоплательщика от подписи акта проверяющим в конце акта
делается сноска "Налогоплательщик от подписи отказался без объяснения и
обоснования мотивов отказа".
Если в результате проверки не установлены нарушения налогового
законодательства, влекущие за собой соответствующие санкции, то по
материалам проверки составляется справка о ее результатах , с
соответствующими предложениями при необходимости.
Все материалы проверок (акты, справки, протоколы об административном
правонарушении и др.) не позднее следующего дня после их подписания
регистрируются налоговыми органами в специальном журнале, который должен
быть пронумерован, прошнурован и скреплен печатью налогового органа.
1.3. Руководители налоговых органов в течение не более 10-ти дней со дня
подписания материалов (актов) проверок, в которых зафиксированы нарушения и
предложения проверяющих по их устранению, должны принять по ним
соответствующие решения, в том числе по применяемым к налогоплательщику
санкциям.
При представлении налогоплательщиком возражений по материалам проверки
они рассматриваются в присутствии должностных лиц проверяемых предприятий
или налогоплательщиков (физических лиц), представивших эти возражения. Если
эти должностные лица или граждане, после их письменного предупреждения
(направляется заказное письмо или вручается лично под расписку) о времени и
месте рассмотрения материалов, не явились, то их возражения рассматриваются
в их отсутствии, а результаты рассмотрения оформляются протоколами и
доводятся до них в указанном выше порядке.
Решения о применении санкций за нарушения, факты совершения которых не
требуют документальной проверки (например, непредставление документов,
необходимых для исчисления, а также для уплаты налогов и других обязательных
платежей в бюджет), принимаются руководителями налоговых органов на
основании справок, докладных (служебных записок) соответствующих должностных
лиц этих органов после необходимой проверки этих фактов. По всем другим
нарушениям решения о применении санкций принимаются по актам документальных
проверок.
О принятом решении налоговые органы сообщают в письменном виде
налогоплательщикам до наступления срока (за три дня) уплаты доначисленных
сумм и налоговых санкций.
1.4. Решения о применении санкций принимают руководители налоговых
органов при строгом соблюдении прав и охраняемых законом интересов
юридических и физических лиц.
В случае, если размер применяемых санкций за нарушение налогового
законодательства может привести к прекращению дальнейшей производственной
деятельности налогоплательщика или его банкротству (до принятия
соответствующего Закона), необходимые материалы (мотивированное заключение,
ходатайство с соответствующими обоснованиями) представляются начальниками
госналогинспекций по республикам, краям, областям, округам, гг. Москвы и
Санкт-Петербурга в Государственную налоговую службу Российской Федерации для
рассмотрения и принятия решения в установленном порядке.
Местные Советы народных депутатов в соответствии с Законом о местном
самоуправлении вправе принимать решение о возврате из местного бюджета
средств, взысканных с налогоплательщика в виде налоговых санкций, в части,
причитающейся этому бюджету. В этих случаях делаются соответствующие записи
в специальном журнале регистрации (ведущимся в соответствии с п.1.2
рекомендаций) с приложением копии данного решения, а также отражением
отдельной строкой в отчетности по ф.2Н.
2. Налоговые (финансовые) санкции за
нарушение налогового законодательства
2.1. Налоговые (финансовые) санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 13
Закона Российской Федерации от 27.12.91 "Об основах налоговой системы в
Российской Федерации", применяются за установленные этой статьей нарушения
налогового законодательства, допущенные с момента введения Закона в
действие, то есть с 1 января 1992 года.
Эти санкции применяются и в том случае, если при проверках
налогоплательщика будут установлены нарушения налогового законодательства,
допущенные им при составлении годового отчета о финансово-хозяйственной или
другой деятельности за 1991 год, то есть в период действия названного
Закона.
Исходя из статьи 2 названного Закона, указанные санкции применяются к
неисправным плательщикам налогов, сборов, пошлин и других платежей,
включаемых в налоговую систему.
Эти санкции не должны применяться, в частности:
- по платежам, не имеющим объектов налогообложения (не относящимся к
объектам налогообложения), например, сумма выручки от реализации
конфискованного имущества и имущества, перешедшего по праву наследования к
государству;
- по экономическим и штрафным санкциям, взимаемым по постановлениям
(решениям) органов Госстандарта, арбитража и других;
- по платежам, взыскиваемым в государственные внебюджетные фонды, по
которым порядок применения санкций установлен отдельными законодательными
актами об этих фондах (Пенсионный фонд, Фонд социального страхования,
Государственный фонд занятости населения), а также в случаях, когда порядок
образования государственных внебюджетных фондов (отраслевые и межотраслевые
внебюджетные фонды), утвержденный Правительством России, не предусматривает
штрафных санкций за неуплату платежей.
Если налогоплательщик освобожден в установленном порядке от уплаты
определенного вида налога, налоговые органы в обязательном порядке проверяют
соблюдение им условий предоставления такой льготы и сроки (период) ее
действия.
В случае утраты плательщиком права на такую льготу в проверяемом периоде
и неуплату в установленные сроки причитающихся в связи с этим платежей в
бюджет, санкции к нему применяются в установленном порядке.
2.2. Основанием для применения санкций является неисполнение
налогоплательщиком своих обязанностей, возникающих при наличии у него
объекта налогообложения и в предусмотренных статьей 8 Закона РСФСР "О
Государственной налоговой службе РСФСР" и статьей 13 Закона Российской
Федерации "Об основах налоговой системы Российской Федерации" случаях
нарушения налогового законодательства в виде:
- сокрытия (занижения) дохода (прибыли) или иного объекта
налогообложения;
- отсутствия учета объекта налогообложения;
- ведения учета объекта налогообложения, составления отчетов о
финансово-хозяйственной деятельности с нарушением установленного порядка;
- несвоевременной или не в полном размере уплате налогов;
- непредставления налоговым органам документов и сведений, необходимых
для исчисления, а также банкам для уплаты налогов;
- невнесения исправлений в бухгалтерскую отчетность в размере суммы
сокрытого или заниженного дохода (прибыли), выявленного проверками налоговых
органов;
- невыполнения требований налогового органа об устранении выявленных
нарушений законодательства о налогах.
2.3. Органы Государственной налоговой службы обязаны осуществлять
контроль и применять санкции за неуплату (уклонение от уплаты) платежей в
государственные внебюджетные фонды лишь в тех случаях, когда ответственность
за это возложена на них законодательством или другими нормативными актами
Российской Федерации, в порядке, сообщаемом Госналогслужбой Российской
Федерации.
Налоговые органы не вправе применять санкции, не предусмотренные
налоговым законодательством.
2.4. Налоговые (финансовые) санкции, применяемые в соответствии с
подпунктом "а" пункта 1 статьи 13 Закона Российской Федерации "Об основах
налоговой системы в Российской Федерации" (сокрытие или занижение дохода или
иного объекта налогообложения), исчисляются и взыскиваются в следующем
порядке и размерах:
2.4.1. За сокрытие или занижение дохода (прибыли) взыскивается вся сумма
сокрытого или заниженного дохода (прибыли) и штраф в размере той же суммы.
При исчислении этой санкции нужно исходить из того, что в соответствии с
пунктом 4 раздела 2 инструкции Госналогслужбы Российской Федерации от
06.03.92 N 4 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль
предприятий и организаций" объектом обложения налогом является валовая
прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями,
предусмотренными настоящим разделом инструкции, то есть прибыль,
показываемая по строке 7 "Расчета налога от фактической прибыли" (приложение
4 к инструкции Госналогслужбы Российской Федерации от 6 марта 1992 г. N 4),
без учета льгот по налогу на прибыль, отражаемых по строке 6 указанного
расчета (строка 3 - строка 4 - строка 5 расчета).
Неправильное исчисление льгот по налогу на прибыль нельзя рассматривать
как сокрытие (занижение) прибыли с применением соответствующих санкций
(письмо Госналогслужбы Российской Федерации и Министерства финансов
Российской Федерации от 01.10.92 N ИЛ-6-01/331 и 04-01-09).
Пример. При проверке установлено, что налогооблагаемая прибыль составила
1 млн.рублей, тогда как по данным плательщика она определена в сумме 850
тыс.рублей. Расхождение составило 150 тыс.рублей, из которых за счет:
1. Неправильного отнесения затрат
на себестоимость 70 тыс.рублей
2. Искажения в расчете предельного
уровня оплаты труда 30 тыс.рублей
3. Неправомерного применения льготы 50 тыс.рублей
Следует взыскать в виде санкций:
заниженную прибыль (70 + 30 тыс.руб.) 100 тыс.рублей
штраф 100 тыс.рублей
Всего 200 тыс.рублей
В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Закона Российской Федерации "Об
основах налоговой системы в Российской Федерации" налогоплательщики обязаны
вносить исправления в бухгалтерскую
отчетность в размере суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли), если
эти изменения затрагивают конечный финансовый результат деятельности
предприятия, отражаемый в его бухгалтерском балансе.
В данном примере следует уточнить расчет налога от фактической прибыли в
связи с неправомерным применением льгот на 50 тыс.рублей и искажением в
расчете предельного уровня оплаты - на 30 тыс.рублей, а также внести
исправления в бухгалтерскую отчетность, увеличив прибыль на 70 тыс.рублей, с
которой в дальнейшем будет исчислен налог.
2.4.2. За иной сокрытый или неучтенный объект налогообложения (кроме
сокрытия дохода (прибыли) по пункту 2.4.1) взыскивается сумма налога и штраф
в такой же сумме.
Пример. При проверке установлено занижение фактического оборота по
реализации продукции, отраженного в периодической отчетности (квартальном
бухгалтерском балансе) на 500 тыс.рублей.
С указанной суммы занижения следует доначислить и взыскать налог на
добавленную стоимость в размере 140 тыс.рублей (28%) и штраф - 140
тыс.рублей.
Одновременно в связи с изменением объема реализации на сумму заниженного
оборота определяется заниженная сумма прибыли, подлежащая отражению в
бухгалтерском отчете (балансе) квартала, в котором проводится проверка, и
взыскиваются санкции, предусмотренные за сокрытие или занижение дохода
(прибыли).
При применении этой санкции необходимо учесть, что статьей 3 Закона
РСФСР "О налоге на добавленную стоимость" объектами налогообложения
определены обороты по реализации на территории РСФСР товаров (кроме
импортных), в том числе производственно-технического назначения, выполненных
работ и оказанных услуг, а статьей 8 этого Закона установлено, что "датой
совершения оборота считается день поступления средств за товары (работы,
услуги) на счета в учреждения банков, а при расчетах наличными деньгами -
день поступления выручки в кассу". "Для предприятий, которым разрешено
определять срок реализации по отгрузке товаров (выполнению работ, услуг),
датой совершения оборота считается их отгрузка (выполнение) и представление
покупателям расчетных документов".
В связи с этим при определении оборота по реализации продукции следует
руководствоваться действующим на момент проверки на предприятии порядком
(или по мере оплаты, или по мере предъявления расчетных документов) учета
реализации продукции и определения финансовых результатов деятельности с
учетом того, что согласно письму Министерства экономики и финансов от
19.12.91 N 18-05 разрешен переход к применению нового плана счетов
бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий в
течение 1992 года, в частности, к учету реализации продукции по отгрузке, по
мере готовности предприятия к этому переходу.
В соответствии с законодательством по налогу на добавленную стоимость в
облагаемый оборот включаются также суммы денежных средств, получаемые
предприятиями от своих покупателей (заказчиков) за реализуемые им товары
(работы, услуги) в виде финансовой помощи, пополнения фондов специального
назначения или направленные в счет увеличения прибыли.
2.4.3. За повторное нарушение (сокрытие или занижение дохода (прибыли),
неучтение объекта налогообложения, допущенное вторично в течение года с
момента применения санкций за то же нарушение, налоговые санкции применяются
в виде взыскания всей суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли) либо
суммы налога за иной сокрытый или неучтенный объект налогообложения и штрафа
в двукратном размере этой суммы, то есть суммы сокрытого дохода (прибыли)
либо суммы налога за неучтенный (сокрытый) объект налогообложения.
В случае, приведенном в подпункте 2.4.1., следует взыскать 100
тыс.рублей в виде налоговой санкции и 200 тыс.рублей - штраф, а в случае,
приведенном в подпункте 2.4.2., следует взыскать налог в сумме 140 тыс.руб.
и штраф в размере 280 тыс.рублей.
2.4.4. При умышленном сокрытии или занижении дохода (прибыли), что
устанавливается судом (арбитражным судом) либо решением суда по иску
налогового органа или прокурора, может быть взыскан в федеральный бюджет
штраф в пятикратном размере сокрытой или заниженной суммы дохода (прибыли).
Основанием для предъявления налоговым органом иска в суд на предмет
умышленного сокрытия налогоплательщиком дохода (прибыли) могут быть, по
мнению Госналогслужбы Российской Федерации, такие действия
налогоплательщика, как непредставление им в течение двух и более отчетных
периодов документов, необходимых для исчисления, а также уплаты налога,
неуплата в этот период причитающихся бюджету платежей (при наличии денежных
средств на счетах), уничтожение документов или отказ их предъявить, наличие
в местах реализации продукции товара, неучтенного по бухгалтерским и другим
документам (накладным).
2.5. Штрафные санкции, предусмотренные подпунктом "б" пункта 1 статьи 13
Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской
Федерации", применяются в виде штрафа в размере 10 процентов от
причитающихся к уплате сумм налога за последний отчетный квартал,
непосредственно предшествующий проверке (с учетом доначисленных сумм
налога), за следующие (по каждому в отдельности) виды нарушений:
2.5.1. За отсутствие учета объекта налогообложения Например, за
отсутствие учета прибыли, если не сформирован
конечный финансовый результат деятельности предприятия (не определено
окончательное сальдо прибыли за отчетный период), а также сумма прибыли,
подлежащая налогообложению (с учетом сумм фактических затрат и расходов,
учитываемых в соответствии с законодательством при исчислении льгот по
налогу на прибыль).
Конечный финансовый результат (прибыль или убыток) должен слагаться из
фактического результата от реализации продукции (работ и услуг), иных
материальных ценностей и доходов от внереализационных операций, уменьшенных
на сумму расходов по этим операциям в соответствии с действующими
Положениями по учету прибыли. По дебету счета 80 отражаются убытки (потери),
а по кредиту - прибыли (доходы) предприятия. Сопоставление дебетового и
кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый
результат. Отсутствие такого результата в отчетности за определенный период
дает право применить вышеназванную санкцию.
К названному виду нарушений следует относить также допущенные
налогоплательщиком завышения сумм налога на добавленную стоимость,
причитающихся к возмещению, искажения, подделку или уничтожение
бухгалтерских и других документов по учету объектов налогообложения, а также
полное или частичное невключение объектов налогообложения в налоговые
отчеты, расчеты, декларации и другие документы, необходимые для исчисления
налогов и других платежей в бюджет.
2.5.2. За ведение учета объекта налогообложения с грубым нарушением
установленного порядка, повлекшее за собой сокрытие или занижение суммы
налога за проверяемый период. При этом надо иметь в виду, что штраф в
размере 10 процентов применяется только при условии, если эта сумма
сокрытого или заниженного налога будет составлять не менее 5 процентов от
суммы налога, причитающегося к уплате за последний отчетный квартал,
непосредственно предшествующий проверке (с учетом доначисленных сумм
налога).
Под нарушениями ведения учета объекта налогообложения, например,
прибыли, следует иметь в виду:
- отсутствие установленных нормативными документами по ведению учета
регистров, книг, журналов и др.;
- отнесение затрат, не связанных с производством и реализацией
продукции, на себестоимость, а также расходов, не связанных с извлечением
внереализационных доходов, к расходам, необоснованно уменьшающим облагаемую
прибыль или доход;
- другие нарушения порядка ведения учета прибыли, установленного
действующими положениями и инструкциями Минфина Российской Федерации,
приведшие к искажению отчетности и финансовых результатов деятельности
налогоплательщика.
В случае отсутствия учета прибыли (дохода) или ведения его с нарушением
установленного порядка необходимо предложить должностным лицам проверяемого
предприятия или налогоплательщику - физическому лицу, незамедлительно
привести учет и отчетность в состояние, отвечающее требованиям Положения о
бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденного
приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20 марта 1992 г. N
10, и обеспечивающего реальную сумму прибыли и подлежащий взносу в бюджет
размер налога.
В случае невыполнения налогоплательщиком этих требований налогового
органа к нему применяются меры административного воздействия (налагается
административный штраф) и взыскивается штраф в размере 10 процентов от
причитающихся к уплате сумм налога за последний отчетный квартал,
непосредственно предшествующий проверке.
2.5.3. За непредставление или несвоевременное представление документов,
необходимых для исчисления, а также для уплаты налога и иных обязательных
платежей в бюджет (бухгалтерских отчетов и балансов, налоговых расчетов,
деклараций, платежных поручений в учреждения банков на перечисление налогов
и других документов).
При применении этой санкции надо иметь в виду, что это касается только
тех платежей, по которым плательщик в соответствии с законодательством
обязан представлять указанные документы по каждому в отдельности виду налога
или другому обязательному платежу в бюджет.
За непредставление или несвоевременное представление платежных поручений
(в том числе на авансовые платежи) в учреждения банков на их уплату санкции
применяются по всем видам налогов и других обязательных платежей.
Налоговые органы при задержке представления налогоплательщиком в банк
платежных поручений, не всегда своевременно применяя санкции к нарушителям,
в некоторых случаях допускают необоснованное суммирование 10-процентной
санкции за каждый случай задержки и предъявляют ее налогоплательщику, что
вызывает обоснованные их жалобы и обращения в арбитражный суд. Такая
практика недопустима, должностные лица налоговых органов в данных случаях
несут ответственность как за ненадлежащее осуществление возложенных на них
обязанностей.
При несвоевременном представлении (не более двух-трех дней против
установленного срока) налоговому органу таких документов, как бухгалтерских
отчетов (балансов), расчетов по налогу, по уважительным причинам (болезнь
главного бухгалтера и его заместителя, невозможность доставки в срок
вследствие отдаленности, отсутствия транспорта или других непредвиденных
случаев), руководитель налогового органа может принять решение о
неприменении к налогоплательщику санкции в виде 10-процентного штрафа с
составлением акта (справки) об указанном нарушении, в котором фиксируются
оправдательные мотивы задержки представления отчетов.
В этом случае может привлекаться к административной ответственности
руководитель предприятия или другого хозяйствующего субъекта за непринятие
им мер по своевременному представлению налоговому органу названных
документов (отчетов).
2.6. Пени, предусмотренные подпунктом "в" пункта 1 статьи 13 Закона
Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации",
взыскиваются с налогоплательщика в случае задержки им платежа (независимо от
причин) в размере 0,2 процента неуплаченной суммы налога за каждый день
просрочки, начиная с установленного срока уплаты выявленной задержкой суммы
налога, если законом не предусмотрены иные размеры пени.
Необходимо учесть, что указанная санкция и в таком же порядке в
соответствии со статьей 15 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой
системы в Российской Федерации" применяется к банкам и кредитным
учреждениям.
При этом надо иметь в виду, что взыскание пени не освобождает
налогоплательщика (в том числе банки и кредитные учреждения) от других видов
ответственности, включая 10-процентный штраф за несвоевременное
представление налогоплательщиком банку платежного поручения на уплату налога
или налоговому органу - расчета налога в бюджет по фактической прибыли даже
в том случае, если финансовый результат был нулевой или убыточный.
2.7. Кроме изложенных выше санкций, налогоплательщики, нарушающие
налоговое законодательство, несут ответственность в соответствии с
подпунктом "г" пункта 1 статьи 13 Закона Российской Федерации "Об основах
налоговой системы в Российской Федерации" в виде других санкций,
предусмотренных законодательными актами. Так, в случае непредставления
налогоплательщиками документов и сведений, необходимых для исчисления, а
также для уплаты налогов, налоговые органы в установленном порядке имеют
право приостанавливать их операции по счетам в банках и кредитных
учреждениях.
Принятие таких мер должно осуществляться в каждом конкретном случае
после тщательной проверки имеющихся материалов и рассмотрения всех вопросов,
связанных с целесообразностью приостановления банковских операций по счетам
налогоплательщика. При этом должен устанавливаться срок, на который
приостанавливаются операции, по истечении которого данный вопрос
рассматривается дополнительно.
2.8. В случае неисполнения налогоплательщиком своих обязанностей их
исполнение в соответствии с п.4 статьи 11 Закона Российской Федерации "Об
основах налоговой системы в Российской Федерации" обеспечивается не только
налоговыми санкциями и мерами административной и уголовной ответственности,
но и залогом денежных и товарно-материальных ценностей, поручительством или
гарантией кредиторов налогоплательщика в следующем порядке:
2.8.1. При невозможности юридического лица, осуществляющего
хозяйственную, предпринимательскую деятельность, уплатить требуемые налоги и
другие платежи в бюджет, налоговые органы в соответствии с п.3 статьи 11
Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской
Федерации" обращаются в суд (или арбитражный суд) о признании предприятия
банкротом (порядок признания банкротом определяется законодательством), а
также о лишении в установленном порядке юридического лица права пользования
полученной лицензией на определенный вид деятельности.
В случае ликвидации юридического лица в судебном порядке или по решению
собственника уплата недоимки по налогу производится ликвидационной комиссией
за счет имущества ликвидируемого предприятия.
Если причитающаяся с ликвидируемого предприятия сумма платежа превышает
стоимость его имущества, указанную в акте ликвидационной комиссии,
принимаются меры ко взысканию с правопреемника всей причитающейся суммы и
одновременно вносятся соответствующие исправления в полученный от
ликвидационной комиссии баланс.
2.8.2. Если такого решения не принимается, то налоговые органы принимают
меры через судебных исполнителей по наложению ареста на имущество должника и
производству его описи.
Об описи имущества составляется акт в трех экземплярах, один из которых
вручается налогоплательщику, второй - направляется судебному исполнителю,
третий - остается в налоговой инспекции.
При этом надо иметь в виду, что опись имущества - есть крайняя мера,
которая применяется лишь в исключительных случаях, когда исчерпаны все
возможности для добровольного исполнения налогоплательщиком (должником)
обязанностей по внесению требуемых платежей.
2.9. Взыскание недоимки по налогам и другим обязательным платежам, а
также сумм штрафов и иных санкций, предусмотренных законодательством по
налогообложению, производится:
- с юридических лиц - в бесспорном порядке в течение шести лет с момента
образования указанной недоимки;
- с физических лиц - в судебном порядке путем обращения ее (недоимки) на
полученные ими доходы, а в случае их (доходов) отсутствия - на имущество
этих лиц. Срок исковой давности по претензиям, предъявленным к физическим
лицам по взысканию налогов в бюджет, установлен законодательством в три
года.
2.10. К юридическим и физическим лицам, освобожденным в установленном
порядке от уплаты налогов, виды ответственности, предусмотренные статьей 13
этого Закона, не применяются.
3. Административные штрафы за
нарушения налогового законодательства
3.1. В соответствии с пунктом 2 статьи 13 Закона Российской Федерации
"Об основах налоговой системы в Российской Федерации" должностные лица и
граждане, виновные в нарушении налогового законодательства, должны
привлекаться в установленном законом порядке к административной, уголовной и
дисциплинарной ответственности.
3.2. Права налоговых органов по применению санкций в административном
порядке определены статьями 7 и 8 Закона РСФСР "О Государственной налоговой
службе РСФСР" и соответствующими изменениями и дополнениями к ним.
3.3. Административные штрафы применяются в тех случаях, когда в
результате проведения проверки предприятий, учреждений, организаций и
граждан налоговыми органами выявлены нарушения, предусмотренные статьей 12
Закона РСФСР "О Государственной налоговой службе РСФСР", статьями 13 и 15
Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской
Федерации" со стороны должностных лиц и граждан, виновных в:
- сокрытии (занижении) дохода (прибыли) или сокрытии (неучтении) иных
объектов налогообложения;
- отсутствии бухгалтерского учета или ведения его с нарушением
установленного порядка, а также искажении бухгалтерских отчетов, балансов и
других документов;
- непредставлении, несвоевременном представлении или представлении по
неустановленной форме бухгалтерских отчетов, балансов и других документов;
- нарушении гражданами законодательства о предпринимательской
деятельности или занятии предпринимательской деятельностью, в отношении
которой имеется специальное запрещение;
- непредставлении или несвоевременном представлении декларации о
доходах, а также в представлении ее с искаженными данными;
- непредставлении банками, кредитными учреждениями, биржами и иными
предприятиями налоговым органам данных о финансово-хозяйственных операциях
налогоплательщиков - клиентов этих учреждений и предприятий за истекший
финансовый год. При применении этой санкции надо иметь в виду, что, впредь
до установления порядка представления указанных данных, налоговые органы
запрашивают банки и получают по взаимной договоренности с их руководителями
данные о финансово-хозяйственных операциях налогоплательщиков - клиентов
этих учреждений в течение года, в частности, при нарушениях ими (клиентами
банков) налогового законодательства и необходимости привлечения их к
установленной Законом ответственности.
При непредставлении налоговым органам названных данных за истекший
финансовый год, ответственность руководителей банков и других кредитных
учреждений наступает в соответствии со статьей 15 Закона Российской
Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации";
- задержке исполнения банками и кредитными учреждениями поручений
налогоплательщиков на перечисление налогов в бюджет или в государственные
внебюджетные фонды и использование неперечисленных сумм налогов в качестве
кредитных ресурсов (это надо установить документально проведением
специальной проверки).
При этом надо исходить из того, что в случае, если на момент
представления в банк поручения на перечисление причитающихся бюджету
платежей по налогам и сборам, а также по взыскиваемым санкциям за нарушение
налогового законодательства на счете налогоплательщика имеются средства,
обеспечивающие эти и другие первоочередные неотложные платежи (например, на
заработную плату), а банком в течение пяти и более дней эти поручения не
исполняются, есть основания к организации специальной проверки банка на
предмет установления причин в задержке платежей и в случае использования
банком неперечисленных сумм налогов в качестве кредитных ресурсов -
применения к нему финансовых санкций, а к их руководителям -
административных штрафов, в порядке и размерах, предусмотренных статьей 15
Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской
Федерации";
- неисполнении или задержке исполнения платежного поручения
налогоплательщика по вине банка или кредитного учреждения. При этом
взыскание пени не освобождает банки или кредитные учреждения и их
руководителей по привлечению их к другим видам ответственности,
предусмотренным названным Законом.
Особо обращается внимание на то, что при открытии расчетного или иного
счета налогоплательщика в банке или ином кредитном учреждении его
руководители (банка) обязаны в пятидневный срок сообщить налоговому органу
об открытии указанных счетов. За невыполнение указанных требований на
руководителей этих учреждений налагаются административные штрафы в размере
пятикратного установленного Законом размера минимальной месячной оплаты
труда.
3.4. При рассмотрении и вынесении постановлений по делам об
административной ответственности руководителей и главных бухгалтеров
хозяйствующих субъектов необходимо учитывать, что в соответствии с Законом
РСФСР "О предприятиях и предпринимательской деятельности" руководитель
предприятия и организации производит найм и увольнение главного бухгалтера
по аналогии с другими руководителями отделов и цехов, в связи с чем у
главного бухгалтера снижаются права по своей защите.
В соответствии с пунктом 18 Положения о бухгалтерском учете и отчетности
в Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов
Российской Федерации N 10 от 20 марта 1992 года, ответственность за
состояние бухгалтерского учета несет в первую очередь руководитель
предприятия, учреждения, организации.
3.5. Должностные лица хозяйствующего субъекта привлекаются к
административной ответственности за нарушение налогового законодательства
только в том случае, если этот субъект является плательщиком налогов по
данному объекту налогообложения.
4. Уголовная ответственность
4.1. В соответствии со статьей 162.2 и 162.3 Уголовного кодекса РСФСР
виновные лица наказываются штрафом в установленных этими статьями размерах
или привлекаются к уголовной ответственности в виде лишения свободы до 5 лет
за сокрытие полученных доходов (прибыли) или иных объектов налогообложения в
крупных размерах, или особо крупных размерах и т.д., а также за уклонение от
явки в органы Государственной налоговой службы для дачи пояснений или отказ
от дачи пояснений (в присутствии понятых) об источниках доходов (прибыли) и
фактическом их объеме, а равно за непредставление документов и иной
информации о деятельности хозяйствующего субъекта по требованию органов
Государственной налоговой службы.
4.2. При установлении в ходе проверки фактов подобных нарушений
налогоплательщиком налогового законодательства и влекущих уголовную
ответственность, об этом составляется акт в трех экземплярах со всеми
приложениями и протоколом изъятия документов. Первый экземпляр направляется
в правоохранительные органы. При этом передаваемые материалы должны
содержать: заявление (письмо) руководителя государственной налоговой
инспекции, в котором должно быть изложено, в чем состоит суть выявленных
фактов грубых нарушений налогового законодательства и злоупотреблений, какие
именно законы нарушены, какой ущерб нанесен государству и виновные в этом
лица; акт документальной проверки предприятия, подписанный надлежащими
лицами; подлинные документы или копии документов, подтверждающие факты
выявленных грубых нарушений налогового законодательства и злоупотреблений;
объяснения проверяемых, а также лиц, чьи сведения имеют значение для
проверки обстоятельств грубых нарушений налогового законодательства и
злоупотреблений; заключения проверяющих по этим объяснениям. В делах
государственной налоговой инспекции должны быть оставлены копии всех
передаваемых в правоохранительные органы материалов.
Перед правоохранительными органами ставится вопрос о привлечении
виновных лиц к уголовной ответственности и одновременно о принятии мер к
обеспечению гражданских исков в целях возмещения ущерба, причиненного
государству.
Передача материалов документальной проверки правоохранительным органам
для привлечения виновных к уголовной ответственности осуществляется при
участии Главного управления налоговых расследований и его органов на местах.
Отказы в возбуждении или прекращении уголовного дела, возбужденного по
материалам документальной проверки, могут быть обжалованы в установленном
законом порядке.
5. Обжалование действий налоговых органов
5.1. При несогласии с действиями должностных лиц налоговых органов
налогоплательщики вправе обжаловать эти действия в вышестоящие налоговые
инспекции, которым непосредственно подчинены должностные лица этих органов.
Порядок составления и представления заключений по материалам разногласий
предприятий с государственными налоговыми инспекциями по актам
документальных проверок изложен в приложении к письму Госналогслужбы
Российской Федерации от 28.08.92 N ИЛ-6-01/284.
Решения по жалобам могут быть обжалованы в вышестоящие государственные
налоговые инспекции в течение одного месяца. Государственной налоговой
службе Российской Федерации и государственным налоговым инспекциям
предоставлено право отменять решение нижестоящих налоговых инспекций.
Налогоплательщики при несогласии с решением Государственной налоговой
службы Российской Федерации вправе обратиться в Высший арбитражный суд
Российской Федерации.
5.2. В случае ненадлежащего осуществления налоговыми органами и их
сотрудниками возложенных на них обязанностей, в результате чего
налогоплательщику причинен ущерб, он подлежит возмещению в установленном
порядке (включая упущенную выгоду), кроме того, они могут привлекаться к
другим видам ответственности, предусмотренной действующим законодательством.
При этом надо иметь в виду, что факт причинения такого ущерба и его
размер устанавливается только в судебном порядке в соответствии с
действующим законодательством Российской Федерации.
Заместитель Руководителя
Государственной налоговой
службы Российской Федерации
Н.В.ИВАНОВ
|
