ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
от 6 мая 1998 г. N ВК-6-16/280
ФЕДЕРАЛЬНАЯ СЛУЖБА НАЛОГОВОЙ ПОЛИЦИИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
от 6 мая 1998 г. N ВП-14125
ПИСЬМО
О ПОРЯДКЕ ПРИМЕНЕНИЯ ОТДЕЛЬНЫХ
ПОЛОЖЕНИЙ РЕГЛАМЕНТА ОФОРМЛЕНИЯ И РЕАЛИЗАЦИИ РЕЗУЛЬТАТОВ
ДОКУМЕНТАЛЬНЫХ ПРОВЕРОК СОБЛЮДЕНИЯ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА
В связи с поступающими запросами государственных налоговых
инспекций по субъектам Российской Федерации, Госналогслужба
России и ФСНП России разъясняют порядок применения отдельных
положений Регламента оформления и реализации документальных
проверок соблюдения налогового законодательства, утвержденного
Руководителем Госналогслужбы России и Директором ФСНП России
соответственно 17 сентября 1997 г. и 19 сентября 1997 г. и
доведенного совместным письмом Госналогслужбы России и ФСНП
России 24 сентября 1997 г. N ВК-6-16/674 и ВП-3089 и финансовых
санкций.
1. Вопрос: Правомерно ли применение налоговым органом
предусмотренных статьей 13 Закона Российской Федерации "Об
основах налоговой системы в Российской Федерации" от 21 декабря
1991 г. N 2118-1 (с учетом изменений и дополнений) штрафных
санкций за нарушение налогового законодательства, если к моменту
окончания документальной проверки налогоплательщиком внесены и
представлены налоговому органу исправления в бухгалтерскую
отчетность и в расчеты по налогам и сведения о внесенных
исправлениях нашли отражение в акте проверки (пункт 2.5
Регламента).
Ответ: В соответствии с пунктом 13 Указа Президента
Российской Федерации от 8 мая 1996 г. N 685 "Об основных
направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по
укреплению налоговой и платежной дисциплины" и пунктом 3 письма
Госналогслужбы России от 28 июня 1996 г. N ПВ-6-09/450 "О
реализации отдельных положений Указа Президента Российской
Федерации от 8 мая 1996 г. N 685 "Об основных направлениях
налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению
налоговой и платежной дисциплины", зарегистрированного Минюстом
России 16 июля 1996 г. N 1124, допущенные налогоплательщиком
ошибки налоговыми нарушениями не являются, если налогоплательщик
самостоятельно и своевременно до проверки налоговым органом
выявил ошибки, в результате которых в бюджет не были уплачены
или не полностью уплачены суммы налогов и других обязательных
платежей, в установленном порядке внес исправления в
бухгалтерскую отчетность, в расчеты по налогам и платежам и
произвел уплату причитающихся сумм.
Если указанные исправления внесены налогоплательщиком в
период проведения документальной проверки, то в соответствии с
абзацем вторым пункта 2.5 Регламента они должны быть учтены при
подготовке акта документальной проверки при условии, если эти
факты могут иметь значение для последующей квалификации
выявленных нарушений и принятия решения по результатам
документальной проверки (например, при определении даты
окончания периода начисления пени за задержку уплаты налога).
При этом, в акте документальной проверки следует указать дату и
вид представленной в налоговый орган информации, дату и суть
внесенных исправлений в бухгалтерскую отчетность и данные об
уплате причитающихся сумм. Однако следует иметь в виду, что
внесение налогоплательщиком исправлений в период проведения
документальной проверки не является основанием для освобождения
налогоплательщика от уплаты санкций, предусмотренных пунктом 1
статьи 13 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой
системы в Российской Федерации" от 21 декабря 1991 г. N 2118-1
(с учетом изменений и дополнений).
2. Вопрос: Применяется ли штраф в размере суммы заниженного
налога (пункт 1.2 приложений N 3,4,5 к Регламенту) при выявлении
следующих нарушений, повлекших за собой занижение налога на
прибыль: применение заниженной ставки налога, неправильное
исчисление суммы налоговых льгот, нарушение пункта 5 статьи 2
Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О
налоге на прибыль предприятий и организаций" (с изменениями и
дополнениями) (пункт 3.2 приложения N 1 Регламента).
Ответ: Согласно пункту 1.2 названного Регламента, целью
настоящего документа является установление единых принципов
оформления органами Госналогслужбы России и ФСНП России
результатов документальных проверок соблюдения налогового
законодательства и последующей реализации материалов этих
проверок. При этом настоящий Регламент не отменяет положений
действующего налогового законодательства в части применения
финансовых санкций и не устанавливает новые.
Так, при выявлении нарушений, указанных в подпункте 3.2
приложения N 1 к Регламенту, решение о применении финансовых
санкций принимается в соответствии с действующим
законодательством, а также с учетом Рекомендаций Госналогслужбы
России по применению государственными налоговыми инспекциями
санкций за нарушения налогового законодательства от 6 октября
1993 г. N ВГ-6-14/344 и письма Госналогслужбы России от 5 марта
1994 г. N ВГ-6-14/72 "Об отдельных вопросах применения мер
ответственности за нарушения налогового законодательства",
данного в редакции письма от 11 июля 1995 г. N ВГ-6-01/378. В
соответствии с вышеуказанными разъяснениями, в случае
установления нарушений, повлекших за собой занижение налога на
прибыль вследствие неправильного исчисления суммы налоговых
льгот, либо применения заниженной ставки, финансовые санкции не
применяются и строка 1.2.2 "Штраф в размере суммы заниженного
налога" приложений N 3, 4, 5 к Регламенту не заполняется.
Нарушение пункта 5 статьи 2 Закона Российской Федерации от
27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и
организаций" (с изменениями и дополнениями) влечет за собой
применение финансовых санкций в размере суммы заниженного налога
согласно подпункту "а" пункта 1 статьи 13 Закона Российской
Федерации от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 "Об основах налоговой
системы в Российской Федерации" (совместное письмо
Госналогслужбы России и Минфина России от 2 декабря 1993 г. N
ВГ-4-01/193н, 139 "О применении штрафных санкций за нарушение
порядка определения налогооблагаемой прибыли" (зарегистрировано
в Минюсте России 21 декабря 1993 г. N 437).
3. Вопрос: В каком порядке подлежат учету при исчислении
выявленной по результатам проверки заниженной прибыли (дохода)
(стр.3.1 приложения N 1 и стр.1.1.1 приложений N 3, 4, 5 к
Регламенту) суммы допущенного налогоплательщиком увеличения
(уменьшения) себестоимости реализованной продукции (работ,
услуг) и расходов от внереализационных операций в результате
завышения (занижения) сумм налогов и платежей, которые в
соответствии с действующим законодательством подлежат отнесению
на себестоимость или финансовые результаты?
Ответ: Согласно пункту 77 письма Госналогслужбы России от
14 сентября 1993 г. N ВГ-4- 01/145н "Разъяснения Государственной
налоговой службы Российской Федерации по отдельным вопросам,
связанным с применением налогового законодательства о
налогообложении прибыли (дохода) юридических лиц",
зарегистрированного Минюстом России 30 сентября 1993 г. под N
354, сумма завышения исчисленных организацией налогов,
учитываемых в себестоимости продукции (работ, услуг) или на
финансовых результатах, относится на счет прибыли и убытков
путем внесения дополнительных записей в бухгалтерском учете и
отчетности того периода, в котором были обнаружены искажения ее
данных. При установлении таких нарушений по результатам
документальной проверки целесообразно пункт 3.1 приложения N 1
(Акт документальной проверки) "Занижение валовой прибыли
(дохода) на _ руб." дополнить строкой: "в том числе за счет
необоснованно завышенных налогов, платежей, подлежащих в
законодательном порядке отнесению на себестоимость
(внереализационные расходы) на ____руб.".
При этом в соответствии с пунктом 15 письма Госналогслужбы
России от 5 марта 1994 г. N ВГ-6-14/72 "Об отдельных вопросах
применения мер ответственности за нарушения налогового
законодательства" в редакции письма от 11 июля 1995 г. N
ВГ-6-01/378, финансовые санкции за занижение прибыли, допущенные
вследствие отнесения на себестоимость (внереализационные
расходы) необоснованно завышенных налогов, не применяются. В
связи с изложенным, сумма заниженной прибыли (дохода) по
стр.1.1.1 приложений N 3,4,5 исчисляется без учета суммы
прибыли, заниженной в результате указанного выше нарушения.
Сумма заниженных налогов, подлежащих отнесению на
себестоимость (внереализационные расходы), не уменьшает размер
исчисленной по результатам проверки заниженной прибыли (дохода),
отражаемой по стр.3.1 приложения N 1 и стр.1.1.1 приложений N 3,
4, 5 к Регламенту. При этом доначисленные по результатам
проверки указанные налоги подлежат уплате за счет чистой прибыли
организации и должны быть в установленном порядке отражены в
отчетности, составляемой за период, в котором была закончена
проверка.
4. Вопрос: Каковы правовые основания для начисления
10%-ного штрафа за нарушение порядка ведения учета объекта
налогообложения, повлекшее за собой сокрытие или занижение
дохода, и пени за задержку уплаты налога в случае выявления
документальной проверкой фактов занижения дохода (прибыли), как
это предусмотрено пунктами 1.1.3 и 1.1.4 типовых форм решения по
результатам документальных проверок (приложения N 3, 4, 5 к
Регламенту).
Ответ: В соответствии с подпунктом "а" пункта 1 статьи 13
Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 "Об
основах налоговой системы в Российской Федерации" (с учетом
изменений и дополнений) налогоплательщик, допустивший сокрытие
или занижение дохода (прибыли), несет ответственность в виде
взыскания всей суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли)
и штрафа в размере той же суммы.
Согласно пункту 5 Обзора практики разрешения арбитражными
судами споров, касающихся общих условий применения
ответственности за нарушения налогового законодательства (письмо
Высшего Арбитражного Суда от 31 мая 1994 г. N С1-7/ОП-370,
доведенное Госналогслужбой России письмом от 30 июня 1994 г. N
ВП-4-08/78н), в связи с особой конструкцией ответственности,
установленной пунктом 1 статьи 13 вышеуказанного Закона, сумма
налога, которая должна быть уплачена в бюджет за сокрытый объект
налогообложения (т.е. недоимка), взыскивается с
налогоплательщика в составе финансовых санкций.
В связи с этим является правомерным применение 10%-ного
штрафа от доначисленной суммы налога на прибыль за нарушение
порядка ведения учета объекта налогообложения, повлекшее за
собой сокрытие или занижение дохода за проверяемый период, а
также начисление пени за задержку его уплаты.
Поскольку в соответствии со статьей 11 вышеназванного
Закона обязанность налогоплательщика по уплате налога
прекращается уплатой им налога либо отменой налога, то в случае
задержки уплаты налога пени с налогоплательщика взимаются за
каждый день просрочки до полной уплаты им недоимки.
В соответствии с пунктом 36 Положения о бухгалтерском учете
и отчетности Российской Федерации, утвержденного приказом
Минфина России от 26 декабря 1994 г. N 170, исправления в
бухгалтерскую отчетность в размере заниженного дохода (прибыли),
выявленного проверками налоговых органов, вносятся в отчетность
того периода, в котором были обнаружены искажения ее данных. При
этом сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет за
отчетный период, в котором закончилась проверка, определяется с
учетом суммы налога с сокрытого или заниженного объекта
налогообложения, взысканной налоговым органом по результатам
проверки в составе финансовых санкций.
5. Вопрос: Следует ли в решении по результатам
документальной проверки предусматривать разбивку по бюджетам
доначисленных сумм налогов, иных платежей и финансовых санкций в
случаях, когда на территории субъекта Российской Федерации
образованы и действуют органы федерального казначейства.
Ответ: Разбивку доначисленных сумм по видам бюджетов в
решении по результатам документальных проверок производить не
следует, если в соответствии с Указом Президента Российской
Федерации от 8 декабря 1992 г. N 1556 "О Федеральном
казначействе" на территории субъекта Российской Федерации
образованы и действуют органы федерального казначейства,
которыми осуществляется распределение доначисленных сумм
налогов, иных платежей и финансовых санкций по бюджетам. В
данном случае в решении указываются лишь банковские реквизиты и
номер счета федерального казначейства.
6. Вопрос: Подлежат ли изменению установленные Регламентом
формы решений по результатам документальных проверок (приложения
N 3,4,5 к Регламенту) в связи с Постановлением Конституционного
Суда Российской Федерации от 17 декабря 1996 г. N 20-П и
Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 6
ноября 1997 г. N 111-О, в соответствии с которыми признан
неконституционным бесспорный порядок взыскания с юридических лиц
сумм штрафов, а также всей суммы сокрытого или заниженного
дохода (прибыли) без их согласия.
Ответ: В соответствии с пунктом 3.1 приложений N 3, 4, 5 к
Регламенту решение по результатам документальной проверки должно
содержать предложение налогоплательщику о добровольной уплате в
5-дневный срок со дня получения решения суммы доначисленных
налогов и финансовых санкций. Поскольку приведенные в указанных
выше приложениях к Регламенту формы решений не предусматривают
указаний о бесспорном порядке взыскания сумм штрафов, а также
всей суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли),
применение этих форм не противоречит положениям названных актов
Конституционного Суда Российской Федерации. В связи с
вышесказанным, установленные Регламентом формы решений по
результатам документальной проверки изменению не подлежат.
Вместе с этим, в целях обеспечения последующего выделения в
лицевых счетах налогоплательщика сумм доначисленного по
результатам документальных проверок налога на прибыль (доход),
входящего в состав финансовой санкции, предусмотренной подпунктом
"а" пункта 1 статьи 13 Закона Российской Федерации от 27 декабря
1991 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской
Федерации" (с изменениями и дополнениями), необходимо дополнить
пункт 1.1.1 решения (приложения N 3,4,5 к Регламенту) "Сумму
заниженной прибыли (дохода) ____ руб." следующей строкой: "в том
числе сумму заниженного налога ________ руб.".
Заместитель Руководителя
Государственной налоговой службы РФ -
Государственный советник налоговой службы I ранга В.Г.Кораблев
Заместитель Директора
Федеральной службы налоговой полиции РФ -
Генерал-майор налоговой полиции В.И.Потапов
|
